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篇(1)

關(guān)鍵詞：個人所得稅論文 縮小貧富差距論文 個人所得稅 

一、我國貧富差距的現(xiàn)狀 

一個國家的經(jīng)濟健康發(fā)展除了有快速健康的經(jīng)濟增長還應(yīng)有合理的貧富差距。貧富差距所導(dǎo)致的兩極化在一定程度上會給社會進步帶來諸多負面因素。2010年統(tǒng)計局公布的基尼系數(shù)為0.61，2012年的基尼系數(shù)為0.474。相比較日本和韓國的0.26，美國的0.4，目前，我國的基尼系數(shù)已經(jīng)接近0.5，并且以每年0.01的速度增長。我國的貧富差距主要有以下幾個方面： 

1.城鄉(xiāng)居民可支配收入差距大。 

根據(jù)2006年—2012年《中國統(tǒng)計年鑒》和中華人民共和國統(tǒng)計局相關(guān)網(wǎng)站資料整理可以了解，2008年到2012年五年間，我國城鎮(zhèn)和農(nóng)村的人均收入比值一致保持在3.1倍以上。在1995年國際勞工標準處理有關(guān)勞工問題的聯(lián)合國專門機構(gòu)的統(tǒng)計的城鄉(xiāng)收入比值中超過2的三個國家中就有中國。然而，2007年這個比值已經(jīng)到了3.33。經(jīng)濟條件相同會增大農(nóng)村居民生活壓力。 

2.區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展的不平衡 

縱觀2008到2012年的數(shù)據(jù)，東部和中部城鎮(zhèn)居民的可以支配收入比值在1.46左右，東部和西部的城鎮(zhèn)可支配收入在1.47上下波動；東部與中部農(nóng)村可支配收入比值在1.48左右，東部與西部的農(nóng)村可支配收入比值偏高在1.85左右；2012年中部，西部地區(qū)的城鎮(zhèn)居民收入個人可支配收入的平均值分別是東部地區(qū)的69%，67%，而中部和西部地區(qū)的農(nóng)村居民個人可支配收入分別是東部地區(qū)的63%，51.4%；從對比數(shù)據(jù)可以看出中部西部與東部區(qū)域人均可支配收入存在差距，并且區(qū)域間的差距沒有下降的趨勢。 

二、個人所得稅的現(xiàn)狀 

個人能所得稅作為我國主要的財政收入，通過無償支出功能起到調(diào)節(jié)和安全控制的作用，調(diào)節(jié)貧富不均和緩解收入差距。我國現(xiàn)行的征稅模式是分類征收制，分類征收制是將納稅人不同來源，性質(zhì)所得項目分別規(guī)定不同的征收率。但是我國個人所得稅的現(xiàn)行的繳納模式，無法全面衡量納稅者的綜合納稅能力，同國外相對比，我國的個人所得稅納稅模式還比較欠缺人性化，不能較好的而實現(xiàn)公平稅負，調(diào)節(jié)貧富差距的作用因此也非常的而有限，而且還容易造成稅收的流失。不能起到調(diào)節(jié)貧富差距，沒能當好調(diào)節(jié)器與安全閥。根據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)可以知道，稅收實際征收額是征收流失額的1/5到1/2，進一步的拉大了貧富差距。面對對貧富分配不均的社會現(xiàn)狀，個人所得稅作為我國的主體稅種也需要進行改革更好的起到調(diào)節(jié)器與安全閥的作用。 

三、優(yōu)化個人所得稅以縮小貧富差距的研究 

（一）針對起征點應(yīng)該詳細的分別征訂 

從2011年9月1日起，起征點調(diào)整后由原來的2000調(diào)整到3500，盡管起征點調(diào)整了，但是貧富差距的問題沒能得到緩和。不同地區(qū)的起征點一致提高反而會擴大居民人居收入的差距。相關(guān)數(shù)據(jù)分析，2014年的數(shù)據(jù)得知北京、上海、浙江城鎮(zhèn)居民人均可支配收入已超過了4萬，但是甘肅，西藏，新疆，青海這些城市還未達到平均值。因此應(yīng)該適當?shù)母鶕?jù)不同的地區(qū)設(shè)置不同的納稅起征點，具體的根據(jù)不同地區(qū)的人均可支配收入確定該地區(qū)的起征點。對于上海，北京，廣東，福建等這些東部高收入城市來試試，應(yīng)該適當?shù)恼{(diào)低他們的個稅征稅的起征點；相對于甘肅、新疆、西藏，湖北，河南，湖南等中部與西部收入偏低的城市來說應(yīng)該根據(jù)自身的經(jīng)濟收入情況適當?shù)恼{(diào)高個稅起征點，提高城鎮(zhèn)人均可支配收入。緩解區(qū)域發(fā)展不平衡的，對縮小區(qū)域間的貧富差距起到可觀的效果。 

城鎮(zhèn)與農(nóng)村的人均可支配收入的差距較大，為減少農(nóng)村人民的負擔，縮減農(nóng)村與城鎮(zhèn)間的貧富差距，應(yīng)調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)與農(nóng)村個人所得稅的起征點。不同地區(qū)的個人所得稅的征稅起征點應(yīng)根據(jù)當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展情況各有不同，根據(jù)表一來看農(nóng)村的純收入明顯低于城鎮(zhèn)的個人可支配收入，起征點相同并不能夠縮減農(nóng)村與城鎮(zhèn)居民的貧富差距。因此我認為針對農(nóng)村和城鎮(zhèn)的個人所得稅征稅的起征點應(yīng)該根據(jù)實際的情況不同的地方在各地區(qū)起征點不同的前提下，農(nóng)村的起征點應(yīng)該低于城鎮(zhèn)的個稅起征點。 

（二）針對個人所得稅的納稅模式的有關(guān)建議 

分類所得稅制模式在在征收管理方面十分的簡便，但是隨著人們的收入逐步的提高，人民收入趨于多樣化的發(fā)展，分類征收模式難以體現(xiàn)納說人的真實納稅能力，完全涵蓋納稅范圍，充分的發(fā)揮調(diào)節(jié)分配的作用，縮減貧富差距；地區(qū)間的發(fā)展水平參差不齊，居民納稅的能力有所差異，目前的扣費標準沒有體現(xiàn)差異，全國統(tǒng)一的扣費標準缺乏科學(xué)性易導(dǎo)致稅收的流失。因此應(yīng)該有范圍的有控制的擴大個人所得稅的界限，靈活的規(guī)劃費用扣除，杜絕流失。應(yīng)合理科學(xué)的確定扣除項目和扣除額度，維持居民正常住行的費用應(yīng)該據(jù)實扣除，一個家庭撫養(yǎng)未成年人成年以前的教育費應(yīng)根據(jù)相關(guān)比例扣除；對于用于基本醫(yī)療的應(yīng)確定扣除額度，針對不同地區(qū)的扣除額度應(yīng)該有所不同。 

篇(2)

（一）稅目劃分不夠科學(xué)

1.稅目較為零散復(fù)雜，不利于稅收征管。從征收效率方面來看，現(xiàn)實中各種收入名稱繁多,難以與稅制所列項目對應(yīng)。對不同的稅目采用不同的稅率、費用扣除標準,納稅期限也不盡相同,可能促使納稅人分解收入,多次扣除費用,造成偷稅和避稅。

2.分類稅制調(diào)控不均，難以體現(xiàn)稅負公平。在分類所得稅模式下，對于納稅人取得的個人收入，實行分項扣除費用、分項確定稅率、分項征收管理。從稅負公平的角度來看,對于那些從多渠道取得收入、應(yīng)納稅所得額較大，但分屬若干應(yīng)稅項目的納稅人稅負相對較輕,而對于那些收入渠道單一、應(yīng)納稅所得額較小的納稅人稅負相對較重,難以實現(xiàn)真正的稅負公平。

3.征收范圍比較狹窄，不能適應(yīng)形勢發(fā)展。隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，我國居民的收入已由工資收入為主向收入形式多元化的趨勢轉(zhuǎn)變。國務(wù)院、財政部確定征收的“其他所得”不能涵蓋現(xiàn)階段所有的個人所得項目，也不能適應(yīng)個人收入多元化的發(fā)展趨勢。

（二）稅率設(shè)計不能充分體現(xiàn)稅收公平

我國個人所得稅制采用的是超額累進與比例稅率并存的稅率形式。稅率設(shè)計過于繁雜,操作難度較大,既不利于納稅人納稅,也不利于征收管理。

1.稅率級距設(shè)置不合理。雖然工資薪金所得適用的超額累進稅率級次由九級改為七級，但仍顯得比較多，最高邊際稅率高達45%。同時，低稅率的級距比較小，這使得本不應(yīng)是個人所得稅主要調(diào)控對象的中低收入階層成為納稅主體。

2.勞動所得和非勞動所得的稅率設(shè)計不夠科學(xué)。現(xiàn)行的個人所得稅對工資、薪金所得按3%至45%的七級超額累進稅率征稅；對勞務(wù)報酬所得按照20%的稅率征稅，一次收入畸高的實行加成征收；對經(jīng)營所得(生產(chǎn)、經(jīng)營所得和承包、承租經(jīng)營所得)按5%至35%的五級超額累進稅率征稅；對資本所得(特許權(quán)使用費、股息、利息、紅利、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財產(chǎn)租賃所得)按20%的稅率征稅；而對偶然所得，如彩票中獎，只按照20%的稅率征收。這在客觀上形成了對勞動所得征稅高，對非勞動所得征稅低的現(xiàn)象。

3.同一收入類型的稅收負擔不夠均衡。公民通過工資薪金取得收入，通過勞務(wù)獲取收入以及通過個體經(jīng)營獲取的收入都屬于個人勞動獲取的收入。但因當前稅法中規(guī)定的不同所得類型適用的稅率及費用扣除標準存在差異，造成了具有類似性質(zhì)收入的稅負不均。

（三）費用扣除標準不太合理

個人所得的確定需要從取得的收入中扣除必要的費用。個人支出費用是個人收入的減項，不屬于征稅對象。支出費用的多少受到個人收入、消費和物價水平的影響。與企業(yè)費用相類似，個人情況不同則支出費用也會有所差別。

1.費用扣除過于簡單，未考慮生計成本。如對納稅人工資薪金所得實行“一刀切”的扣除標準，每月的費用扣除額為3500元，未考慮個人住房、養(yǎng)老等因素，未考慮不同家庭結(jié)構(gòu)的差別，如贍養(yǎng)人口、婚姻狀況等，也未考慮納稅人健康、年齡等情況，從而造成不同納稅人之間稅收負擔不均。

2.費用扣除缺乏靈活性，未考慮物價因素。如對工資薪金所得采取的定額扣除法，以固定金額作為費用扣除標準，未能與物價指數(shù)掛鉤，不能適應(yīng)由于物價上漲、通貨膨脹造成居民生活費用支出上漲的現(xiàn)實情況。

3.費用扣除內(nèi)外有別，不利于納稅公平。個人所得稅允許在中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)和在外國企業(yè)工作的外籍人員等在中國境內(nèi)取得的工資薪金所得，每月在扣除3500元的基礎(chǔ)上再減除1300元。這種內(nèi)外有別的規(guī)定不能體現(xiàn)橫向公平的要求。

（四）優(yōu)惠政策不夠規(guī)范

現(xiàn)行《個人所得稅法》的減免稅政策較多且不規(guī)范，應(yīng)有的政策導(dǎo)向作用難以發(fā)揮，已不能適應(yīng)當前形勢發(fā)展需要。

1.減免稅優(yōu)惠政策存在較多區(qū)別對待。現(xiàn)行《個人所得稅法》規(guī)定了10類所得可免納個人所得稅，其中每一類又有多個具體項目，除此之外，還有3類減征個人所得稅的情形。此外，財政部和國家稅務(wù)總局的文件和公告中對一些項目給予了一定的稅收優(yōu)惠，或者是對同一項目實行差別待遇。如股票轉(zhuǎn)讓所得，有的征稅，有的不征稅；利息股息紅利所得有的按20%征稅，有的按5%、10%征稅。這些區(qū)別對待造成了稅收上的不公平。

2.減免稅優(yōu)惠政策的導(dǎo)向作用不明顯。當前國家的稅收支持方向已向照顧低收入者、鼓勵就業(yè)、技術(shù)創(chuàng)新和個人投資等方面轉(zhuǎn)變，而現(xiàn)行個人所得稅減免政策的支持方向卻還不完全與之相適應(yīng)。

（五）納稅申報方式不利于稅收征管

我國個人所得稅實行的是以代扣代繳為主，自行申報為輔的納稅申報方式，絕大多數(shù)納稅人不直接參與納稅申報過程，納稅意識缺乏，稅法遵從度不高。

1.過多依賴代扣代繳。從近年來個人所得稅分項目統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，工資薪金所得項目占比平均達60%以上，扣繳單位較好掌控的就征收較到位，而對于其他項目所得，由于其多樣化、隱蔽化或者沒有扣繳義務(wù)人而造成征收管理缺位。甚至有的納稅人認為納稅是扣繳單位的事情，稅款少繳也應(yīng)由單位負責，個人不承擔法律責任。

2.納稅人自行申報弱化。國家稅務(wù)總局于2006年出臺了《個人所得稅自行納稅申報辦法》明確規(guī)定了四種情形應(yīng)進行自行申報。但在征管實踐中，主要是年所得12萬元以上的納稅人進行自行申報，而且需要稅務(wù)機關(guān)督促，納稅人申報質(zhì)量還不夠高。

3.中介機構(gòu)作用未能發(fā)揮。目前在我國以單位代扣代繳為主，個人所得稅的計算和申報納稅比較復(fù)雜。中介機構(gòu)通過稅務(wù)服務(wù)，不僅可以解決納稅人不熟悉稅法、計算復(fù)雜和申報繁瑣的問題，也可以為納稅人提供合法合理的稅收籌劃。

（六）稅收征管體系有待完善

推進個人所得稅制改革還需要建立相應(yīng)的征管配套制度，而現(xiàn)行的征收管理方式還不能滿足建立綜合與分類相結(jié)合稅制模式的需要。

1.稅收征管手段缺乏。在實踐中，稅務(wù)機關(guān)往往以申報的數(shù)據(jù)作為稅收征管的依據(jù)，而對于申報信息的真實性和準確性較難掌握，對于多處取得收入的渠道更是無從查起，從而缺乏對納稅人收入的有效控管。

2.稅收執(zhí)法力度不夠。在日管中，稅務(wù)機關(guān)往往把查補稅款作為重點，以補代罰等問題還不同程度存在。《稅收征管法》第六十九條明確規(guī)定：扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款，對扣繳義務(wù)人處以罰款。但在征管實踐中，對已離開原任職單位的納稅人，僅靠稅務(wù)機關(guān)追繳稅款的難度較大。又如現(xiàn)行《個人所得稅法》未建立離境清稅制度，逃避稅者一旦離境，所欠稅款很難追繳。

3.涉稅數(shù)據(jù)信息難共享。不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)部門和其他相關(guān)部門間缺乏法定的協(xié)作制度，對納稅人的財產(chǎn)、消費等信息數(shù)據(jù)很難實現(xiàn)信息共享，針對個人所得稅的信息數(shù)據(jù)庫的開發(fā)還基本是空白，對涉稅信息沒有進行深入加工及分析，而要建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅模式，離不開各部門之間的協(xié)調(diào)配合。

4.協(xié)稅護稅機制不健全。日常工作中的協(xié)稅護稅主要是通過雙方或多方協(xié)商的方式予以解決，還沒有上升到法律層面。個人財產(chǎn)實名登記制度還在建立中，個人財產(chǎn)信息的獲取和使用制度還不完善。在資金支付方面，相應(yīng)的金融配套機制還很缺乏，現(xiàn)金交易比較普遍。稅務(wù)機關(guān)對個人或者家庭的實際收入和支出狀況難以掌握與分辨,個人征稅系統(tǒng)的全國聯(lián)網(wǎng)還未實現(xiàn)。

二、建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制的建議

所謂綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制，是指對同一納稅人在一定時期內(nèi)的各種所得分類課征所得稅；納稅年度終了，再將本年度全部所得相加，按照累進稅率計稅，平時已繳納的分類所得稅，可以在納稅年終應(yīng)繳納的綜合所得稅中扣除。推進個人所得稅制改革任務(wù)艱巨，面臨的實際情況比較復(fù)雜，應(yīng)當在兼顧長遠與現(xiàn)實的基礎(chǔ)上，采取漸進式改革策略，逐步建立和完善這一新的稅收制度。我們的具體建議如下：

（一）簡化調(diào)整現(xiàn)有稅目

根據(jù)各項所得的性質(zhì)，可將現(xiàn)行稅法中的11類所得項目整合為3大類調(diào)整后的稅目簡化為3大類：勞動所得包含工資、薪金所得，勞務(wù)報酬所得，稿酬所得，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得等；資本所得主要是利息、股息、紅利所得，特許權(quán)使用費所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；其他所得包含偶然所得和其他所得。原因在于：一是對勞動所得應(yīng)推行綜合征收改革。勞動所得在個人所得稅中占比最大，實行綜合征收后，對個人所得稅的收入穩(wěn)定影響不大。二是對資本所得延續(xù)目前分類征收的辦法，將來逐步選擇納入綜合征收范圍。這一選擇是基于當前國情和征管外部環(huán)境，目前尚不完全具備對資本所得實行綜合征收的條件。三是對其他所得適當拓寬征稅范圍，可以將確定征稅的權(quán)限適當下放，由國家稅務(wù)總局或省級稅務(wù)機關(guān)確定。隨著征管條件的成熟，應(yīng)當逐步調(diào)整擴大納入綜合征收的所得項目。

（二）科學(xué)設(shè)計稅率檔次

在個人所得稅的稅率設(shè)計方面，其他國家提供了兩種思路：一是對勞動所得采用同一累進稅率征收。這體現(xiàn)了相同性質(zhì)所得相同待遇的原則，有利于提高征管效率，使個人所得稅稅負更趨合理。二是減少累進稅率檔次，降低邊際稅率。目前，OECD的34個成員國中，25個國家的個人所得稅累進稅率不超過5級、22個國家的最高邊際稅率不超過40%。結(jié)合我國實際，具體設(shè)計思路如下：一是對勞動所得采用超額累進稅率，按年計征，適當拉開稅率級距。目前，對工薪所得實行按月征收，其45%的最高邊際稅率過高，可以考慮降低最高邊際稅率，并對勞動所得按年綜合計算征收。與此同時，為了解決目前稅率設(shè)置級數(shù)過密、級距較窄的問題，可以將目前的7檔減為5檔，對綜合所得可以考慮采用5%、10%、20%、30%、40%等5級超額累進稅率，適當減輕中等收入者負擔，同時加大對高收入者的征稅力度，形成橄欖型的收入分配格局。具體稅率設(shè)計見表3。二是對于目前暫時實行分類課征的資本所得，建議繼續(xù)實行20%的比例稅率，實行按次征收。對資本所得的應(yīng)納稅所得額超過50萬元的部分，依照規(guī)定計算應(yīng)納稅額后再按應(yīng)納稅額加征五成。資本所得實際上適用20%、30%的2級超額累進稅率，與改革后綜合所得稅率表的第3至第4級稅率對應(yīng)。具體稅率設(shè)計見表4。三是對于目前暫時實行分類課征的其他所得，建議繼續(xù)實行20%的比例稅率，實行按次征收。由于偶然所得等其他所得具有偶然性、不可控性，可以采取中性策略，不必實行加成征收。

（三）合理制定費用扣除標準

應(yīng)改變單一費用扣除的方式，根據(jù)稅目設(shè)計制定合理的扣除標準。同時，各項扣除要簡便易行，具有可操作性。一是繼續(xù)保留基礎(chǔ)性的標準扣除，個人所得稅費用扣除額可以設(shè)定為4000元左右，建議取消對外籍人員的單獨扣除標準，做到內(nèi)外統(tǒng)一、公平稅負。二是資本所得繼續(xù)采取成本費用扣除的辦法，允許納稅人扣除為獲得應(yīng)稅收入而支付的必要成本費用。三是漸進式推進生計扣除的辦法。生計扣除是贍養(yǎng)納稅人本人及其家庭成員的最低生活費用。由于對家庭相關(guān)信息掌控的不充分、不及時，目前全面推行生計扣除的條件尚不具備，可以通過漸進式的改革來試行這一扣除辦法。生計扣除需要考慮的具體項目可以包括醫(yī)療費用、家庭住房抵押貸款利息、老年人贍養(yǎng)費、公益救濟性捐贈等。

（四）逐步規(guī)范優(yōu)惠政策

現(xiàn)行稅法中，規(guī)定的免稅所得有10大類，除此之外還有3類減征個人所得稅的情形。過多的區(qū)別對待容易促使納稅人為逃稅而進行人為的財務(wù)安排，也容易造成國內(nèi)外居民的稅負不公。因此，應(yīng)對現(xiàn)行優(yōu)惠政策進行清理。一是取消一般性的稅收優(yōu)惠。尤其是對普通外籍人員，不應(yīng)給予比國內(nèi)公民更多的稅收優(yōu)惠，對普惠制政策可以通過費用扣除標準的調(diào)整予以考慮。二是保留特殊照顧的稅收優(yōu)惠。如對殘疾人的勞動所得、烈士家屬的所得、政府的特殊補助、下崗再就業(yè)取得的所得等，其他稅收優(yōu)惠則應(yīng)當嚴格限制。三是制定激勵高端人才的稅收優(yōu)惠。根據(jù)國際慣例，對具備較強研發(fā)能力、掌握尖端科技的高端人才，或在特殊行業(yè)或特殊領(lǐng)域作出杰貢獻的人才，可由省部級以上單位確認，將其取得的相關(guān)所得確定為免稅所得。

（五）構(gòu)建稅源監(jiān)控體系

稅務(wù)部門應(yīng)充分利用現(xiàn)代化的征管手段，盡快建立嚴密的個人收入稅源監(jiān)控體系，這是實行綜合與分類相結(jié)合的所得稅制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。一是完善自然人稅務(wù)登記制度。改革個人所得稅制，要求將目前以單位為主的申報主體擴展至以個人為納稅單位的申報主體，這需要建立和完善自然人稅務(wù)登記制度。如瑞典公民一出生就擁有一個10位數(shù)字的終身稅務(wù)代碼，并用于納稅申報、銀行開戶、社會保險繳費等經(jīng)濟活動，管理十分嚴格。通過稅務(wù)號碼，稅務(wù)部門可以隨時查詢納稅人的繳稅信息。結(jié)合我國實際，可結(jié)合居民身份證管理制度建立自然人納稅代碼制度,即以每個自然人的身份證號碼作為納稅代碼。每個公民必須持居民身份證到稅務(wù)機關(guān)辦理稅務(wù)登記，稅務(wù)機關(guān)就此號關(guān)聯(lián)納稅人的所有銀行賬戶，實時掌握個人收入和支出信息，稅務(wù)機關(guān)再通過稅收征管信息系統(tǒng)集中處理，為強化個稅征管建立基礎(chǔ)。二是強化稅源代扣代繳管理制度。凡是支付個人應(yīng)納稅所得的各種單位、機構(gòu)都應(yīng)依法履行代扣代繳的義務(wù)，并嚴格按稅法規(guī)定解繳稅款。可以借鑒德國模式，實行重點監(jiān)控、普遍抽查的方式，對普通納稅人進行隨機抽查，而對高收入者進行重點監(jiān)控，一旦懷疑某位高收入者進行虛假納稅申報，便會對其真實收入和銀行賬戶進行審核。一旦發(fā)現(xiàn)其偷逃稅款的證據(jù)，則將給予懲罰，并在媒體上曝光。三是建立防控型個稅稽核系統(tǒng)。在建立全國統(tǒng)一的申報信息系統(tǒng)的條件下，逐步推行對自然人的納稅評估和稽查制度。每個納稅年度清算結(jié)束后，利用稅收情報分析系統(tǒng)，有針對性地選擇一定比例的納稅人，對其收入和納稅情況進行評估，實行勞動所得付出方和收入方的雙向申報制度，不斷提升納稅人的稅法遵從度。

（六）完善信息管理體系

篇(3)

黨的十六屆六中全會作出的《****中央關(guān)于構(gòu)建社會主義和諧社會若干重大問題的決定》，是關(guān)于全面加強社會主義和諧社會建設(shè)的綱領(lǐng)性文件。和諧社會的建立必須以法治為中心，構(gòu)建一個秩序井然、公平公正、人民的權(quán)利得到充分保障、人人能夠安居樂業(yè)、和睦相處的社會，確保社會和諧穩(wěn)定、國家長治久安、人民享有殷實安康的生活。只有堅持科學(xué)發(fā)展、以人為本、執(zhí)法為民，才能促進社會的全面進步。那么如何在構(gòu)建和諧社會背景下，合理地推進個人所得稅的改革呢？我認為以下幾點問題值得思考：

一、個人所得稅改革的目標選擇

個人所得稅是政府組織財政收入，公平社會財富和調(diào)節(jié)經(jīng)濟運行的重要手段。我國的個人所得稅雖開征較晚，卻一直伴隨著社會經(jīng)濟的迅速發(fā)展一并前行。從1993年開始制定具體稅則，到歷經(jīng)十多年后的今天，個人所得稅已成為我國第四大稅種。但隨著社會經(jīng)濟和個人所得稅收入規(guī)模的高增長，我國現(xiàn)行個人所得稅稅制與目前總體經(jīng)濟發(fā)展狀況相較，已明顯地暴露出了滯后的一面，這就使個人所得稅的改革迫在眉睫。然而，個人所得稅改革是直接影響民眾利益、是民眾最為敏感的改革，從世界范圍來看，尋找對個人所得進行合理納稅的有效方法一直是國際性的難題，它不但需隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展變化而變化，而且還應(yīng)充分地結(jié)合本國國情，這就意味著個人所得稅的改革不可能是一步到位的。借鑒歐美國家已經(jīng)改革和實行了兩百多年的個人所得稅法，結(jié)合我國社會經(jīng)濟發(fā)展的趨勢，把構(gòu)建和諧社會中的個人所得稅稅制作為改革的總體目標和指導(dǎo)方針是至關(guān)重要的。

個人所得稅是以自然人在一定期間的純所得（凈收入）為征稅對象的一個稅種。作為納稅人的自然人，是構(gòu)建和諧社會中最積極的因素。本著建設(shè)社會主義和諧社會的精神，個人所得稅改革不宜強調(diào)個人所得稅的財政功能，而應(yīng)偏重于其調(diào)節(jié)個人收入差距和調(diào)節(jié)經(jīng)濟平衡運行的功能。從我國目前已經(jīng)著手對個人所得稅法進行的修改來看：個人所得稅的起征點已從800元提高到1600元和剛出臺的年所得12萬元以上的納稅人要自行報稅的規(guī)定，都是出于調(diào)節(jié)與平衡的初衷。在1993年制定的以800元作為起征點時，月工薪收入在800元以上的僅占當時就業(yè)人群的1%左右，而到了2002年，月工薪收入在800元以上的就業(yè)人群已上升至52%左右。在收入提高的同時，居民的家庭生活消費支出也呈上升趨勢：2003年居民消費價格指數(shù)比1993年提高60%，消費支出的明顯增長，已遠遠超過了個人所得稅法規(guī)定的每月800元的減除費用標準。2006年個人所得稅費用扣除標準提高到1600元后，使近七成的工薪階層不再被列入納稅范圍，此舉直接地增加了中低收入階層的可支配收入，從而改善了廣大中低收入階層的居民生活，達到了藏富于民的效果，讓民眾真正感受到了經(jīng)濟發(fā)展帶來的實惠。與此同時，由此項改革所增加的社會有效需求積極地拉動了內(nèi)需，又極大地推動了國民經(jīng)濟的增長，從而形成了稅收與經(jīng)濟同方向增長的良性互動，并也適度體現(xiàn)出了縮小居民收入差距目的。但是，由于我國現(xiàn)行的個人所得稅法是按項目分類征稅的，交納方式也主要以代扣代繳方式完成，這就使得納稅人在被動納稅時沒有自覺提供其全部收入項目的意識，而監(jiān)管部門又由于缺乏全面、有效的獲取相關(guān)信息的渠道，這就難以避免地造成了個人所得稅的流失。其具體表現(xiàn)為：個人收入來源的多元化、模糊化，和大量的現(xiàn)金收入及非現(xiàn)金福利所包含的隱性收入；尤其是高收入的人群，其資產(chǎn)分布越是多元化，工資外的收入也越多，監(jiān)控也越難。另外，我國個人所得稅的征管手段也較為落后，公民的納稅意識淡薄等等，這些都給管理部門防止高收入群體稅收的流失帶來嚴峻的挑戰(zhàn)。再有，2004年個人所得稅收入中65%來自于工薪階層，而約占我國總?cè)丝?0%的富人所納個人所得稅的總額卻只占10%。與此形成鮮明對比的是，其收入和消費的總額卻占總?cè)丝跀?shù)的50%。

很顯然，這種財富二次分配的不均，是有背于構(gòu)建和諧社會的精神的。此次稅務(wù)部門最終決定由納稅人主動申報，從邏輯上講，沒有實行主動申報制度之前，納稅部門如果無法發(fā)現(xiàn)高收入者的所有收入的話，高收入者可以心安理得地逃稅。但此制度實施后，如果高收入者主動申報時刻意隱瞞，那就是違法，性質(zhì)就變了。因此，應(yīng)該說主動申報制度不但能夠使長期遭詬病的“富人”逃稅問題得到一定程度的遏制，而且還會間接地增強其社會責任感，加大公民的自覺納稅意識。只要我們確立了構(gòu)建和諧社會的個人所得稅改革的總體目標——托起低收入者，防止貧富差距過大，促進社會經(jīng)濟持續(xù)平衡穩(wěn)定地發(fā)展，并再分步、逐步制定出個人所得稅改革的階段性目標，那么我們就可以此作為改革的思路和構(gòu)架，確保我國的個人所得稅改革始終沿著平穩(wěn)和諧的軌道向前進行。

二、個人所得稅改革中應(yīng)體現(xiàn)人性化關(guān)懷

以人為本、執(zhí)法為民，是和諧社會的基本價值取向之一。我認為，人性化關(guān)懷也應(yīng)該體現(xiàn)在個人所得稅改革的全過程之中。在這次要求納稅人自行納稅申報規(guī)定的有關(guān)事項通知中，稅務(wù)部門為了方便納稅人進行申報，提供了多種申報方式，納稅人不但可以通過網(wǎng)上申報或郵寄申報，而且還可以通過委托有資質(zhì)的中介機構(gòu)申報。這充分顯現(xiàn)出新規(guī)定人性化關(guān)懷的一面，也應(yīng)該是未來的個人所得稅改革必須考慮的一面。在這方面，可探索的內(nèi)容還有很多。例如，就目前來看，我國的個人所得稅還是以個人作為納稅主體，而不是家庭。而在歐美國家則多了一種選擇，夫妻既可以獨立納稅也可以合并納稅，允許納稅人結(jié)合自己的具體情況，自主選擇最有利的納稅方式。由于納稅人的家庭狀況不同，其負擔差別也很大，如果我國在進行個人所得稅改革時，也能把以家庭作為納稅主體納入稅體改革的內(nèi)容，也讓人們擁有自主選擇的機會與權(quán)利，則可在很大程度上體現(xiàn)出稅法的人性化關(guān)懷。另外，在制定個人所得稅細則方面，還可考慮合理地增加一些退稅、免稅方面的規(guī)定。比如適度考慮家庭成員構(gòu)成情況、生活負擔的輕重而區(qū)別計稅標準或檔次；對于購房貸款中按揭款的部分，可否適度減稅、免稅等。在納稅所得扣減方面，能否將納稅人對社會慈善機構(gòu)的捐獻及對公益事業(yè)的貢獻因素考慮進去，據(jù)其捐獻額度適當進行稅前扣減。在個人所得稅的征管方面，能否考慮一下，若是納稅人因健康原因或天災(zāi)人禍而導(dǎo)致的申報遲延或納稅滯后，可制定相應(yīng)的免責或免罰條例等等。這些細則內(nèi)容的規(guī)定，雖然在稅款征收中對征納額的影響并不太大，但卻充分地體現(xiàn)出政府人性化關(guān)懷的一面，這與構(gòu)建和諧社會的前提與宗旨也是相符的。

三、應(yīng)讓納稅人得到充分的尊重

篇(4)

（一）對個人所得稅籌劃認識不足一提到個人所得稅籌劃，一般人會理解成單純少交稅。當前很多教職工抱怨交納的個人所得稅過高，認為相關(guān)部門人員應(yīng)該通過少報收入來達到少繳稅的目的，把偷稅、漏稅等同于納稅籌劃。有的甚至認為納稅籌劃只是財務(wù)部門或是人事部門某一部門的責任。納稅籌劃的主體是單位中能夠決定收入分配總量，能夠制定分配政策、分配標準和發(fā)放時間的人事部門，財務(wù)部門配合人事部門完成稅收籌劃工作，在分配的時間、分配的額度也需要得到教職工的理解和支持。

（二）現(xiàn)行工資福利發(fā)放方式的稅負弊端學(xué)校由于教學(xué)工作的特殊性，現(xiàn)有工資福利發(fā)放方式是除教學(xué)酬金外其他基本工資與績效工資按月發(fā)放，獎金每個學(xué)期發(fā)放一次，高等學(xué)校由于教學(xué)酬金由于教學(xué)作量存在不確定性，沒法按月均等發(fā)放，未納稅績效工資總量的其他收入發(fā)放方式存在隨意性，且發(fā)放酬金的部門不統(tǒng)一，由此造成月發(fā)放金額的不均衡，給納稅籌劃加大難度，且未能充分利用年終獎利用商數(shù)確定稅率的稅收優(yōu)惠政策。現(xiàn)有高校實行財政統(tǒng)收統(tǒng)支的國庫集中支付制度，這種制度的最大特點是單位使用的每一筆支出需要得到財政的授權(quán)審批，且授權(quán)額度要相對均衡，使得稅負籌劃的難度加大。

二、績效工資制度下的高校個人所得稅籌劃思路

（一）明確績效工資制度下教師收入構(gòu)成根據(jù)績效工資改革文件，高校教職工的收入構(gòu)成有以下幾項。（1）財政統(tǒng)發(fā)工資：包括基本工資、基礎(chǔ)性績效工資。（2）獎勵性績效工資：包括基本津貼、績效獎。（3）其他津補貼：包括實踐教學(xué)酬金、教學(xué)成果獎勵、輔導(dǎo)員津貼、值班補貼、科研勞務(wù)費、監(jiān)考費、加班費、精品課程建設(shè)費等。只有厘清收入構(gòu)成和收入發(fā)放方式，才能測算出每位教職工年總收入，并測算不同方案的稅負，為納稅籌劃打好基礎(chǔ)。

（二）講求事先籌劃原則事先籌劃是發(fā)生納稅義務(wù)之前，通過對工資等個人所得的支付進行事先規(guī)劃和控制。因此學(xué)校在年初就必須對工資、津補貼、獎金的發(fā)放，涉及教職工的各項經(jīng)費的報銷制度、福利費的支付，進行事先規(guī)劃和設(shè)計，并以制度的形式規(guī)范化。人事部門應(yīng)熟悉相關(guān)政策，統(tǒng)籌教職工的工資發(fā)放金額與發(fā)放方式，在考慮常規(guī)性工資、課酬等其他變動因素的基礎(chǔ)上，盡可能精確提供每一教職工下一年度的工資數(shù)，為納稅籌劃打好基礎(chǔ)。

（三）各個職能部門共同參與一般來說，納稅籌劃的主體為能夠決定收入分配總量和標準的部門。在高校，人事部門負責制定薪酬福利政策，因此，人事部門是納稅籌劃的主體。由于高校是執(zhí)行國庫集中支付的單位，每個月資金使用必須經(jīng)過財政授權(quán)，加上高校的特殊性，教學(xué)工作量需要由教學(xué)部門提供，監(jiān)考費由考務(wù)部門提供，培訓(xùn)課酬由培訓(xùn)部門提供等，這些工資福利提供部門要跟人事、財務(wù)部門密切聯(lián)系，做好預(yù)算，并報人事、財務(wù)部。人事部門應(yīng)熟悉相關(guān)政策，在考慮常規(guī)性發(fā)放項目的基礎(chǔ)上，盡可能精確提供每一位教職工的工薪預(yù)計數(shù)，其他相關(guān)職能部門在強化預(yù)算管理的基礎(chǔ)上，在新的年度到來前將可實現(xiàn)的獎金、補貼預(yù)計數(shù)提交人事部門，人事部門統(tǒng)籌規(guī)劃教職工的年收入的發(fā)放數(shù)和發(fā)放時間，再提交財務(wù)部門請撥資金。

三、基于績效工資制度的高校個人所得稅籌劃策略

（一）合理籌劃月工資、年終獎的發(fā)放金額在個人所得稅法中，工資薪金收入與年終一次性獎金收入的稅收扣繳政策存在差異。國稅發(fā)[2005]9號文件（《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》）規(guī)定：納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，并按以下計稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放時代扣代繳：先將雇員當月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎金的當月，雇員當月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎金減除“雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。如果月工資收入高于年終一次性獎金適用稅率，則可以適當降低月工資收入，提高年終一次性獎金的比重。如果月工資收入低于年終一次性獎金適用稅率，則應(yīng)提高月工資收入發(fā)放金額，降低年終獎適用稅率。財務(wù)部門和人事部門要密切合作，盡可能精確計算每一位教師年總收入，通過確定工資薪金所得工資區(qū)間對應(yīng)個人所得稅稅率表（表1），從而確定最佳月發(fā)放數(shù)和年終一次性發(fā)放數(shù)，使教職工的全年總稅負達到最低。備注：這里假定教師稅前可以扣除的社保、公積金合計為1000元。假設(shè)某位教師的年收入為12萬元，有兩種發(fā)放方式：方案1：每月收入為7000元，年終一次性獎金為36000元，則該教師年應(yīng)納稅額為：月工資收入應(yīng)納稅=[（7000-1000-3500）*10%-105]*12=1740元年終一次性獎金應(yīng)納稅=36000*10*-105=3495元全年應(yīng)納稅=5235元方案2：每月收入為5800元，年終一次性獎金為50400元，則該教師全年應(yīng)納稅額為：月工資收入應(yīng)納稅=[（5800-1000-3500）*3%]*12=468元年終一次性獎金應(yīng)納稅=50400*10*-105=3495元全年應(yīng)納稅=3963元可見，方案二比方案一節(jié)稅1272元（5235-3963）。

（二）將職工薪酬福利化，以降低稅基高校還可在國家政策允許的范圍內(nèi)增加職工福利費項目的支出范圍和金額。根據(jù)稅法規(guī)定，員工的工資福利支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予稅前扣除。因此，職工除績效工資外的補貼或獎金盡量不以貨幣形式發(fā)放，改為由教職工報銷方式支付，可以降低稅基。高校通常可以為教師支付交通、通訊、用餐、網(wǎng)絡(luò)費、書報雜志費等消費支出，提供學(xué)習(xí)培訓(xùn)費用，相應(yīng)地降低其稅前工資，減少計稅依據(jù)。具體籌劃時，學(xué)校應(yīng)建立實報實銷（或限額報銷）制度，明確各職別教師的報銷方式及限額，并依據(jù)合法的報銷憑證處理。教師的科研經(jīng)費、精品課程建設(shè)費用及相應(yīng)的獎勵也通過報銷方式支出，而不通過制表發(fā)放形式支出。

（三）合理劃分工資薪金所得與勞務(wù)報酬所得由于工資薪金所得與勞務(wù)報酬所得計稅方式不同、稅率不同，見表2、表3。通過表2、表3的比較發(fā)現(xiàn)，由于應(yīng)納稅所得額在20000元以下時，勞務(wù)報酬統(tǒng)一稅率為20%（實際稅率為16%），所以如果工薪收入適用稅率高于勞務(wù)報酬適用稅率時，可以把部分工薪收入劃分為勞務(wù)報酬收入。當然，不是所有教師收入項目都可歸入勞務(wù)報酬，只有類似監(jiān)考費、課酬項目才可劃分為勞務(wù)報酬。一般來說，連續(xù)性勞務(wù)報酬收入集中發(fā)放便意味著稅負的增加，收入的分散便意味著稅負的減輕。因此，教師取得勞務(wù)報酬時可以通過增加費用開支盡量減少應(yīng)納稅所得額，或者通過延遲收入、均衡分攤收入等籌劃方法，將每一次的勞務(wù)報酬所得安排在較低稅率區(qū)間內(nèi)發(fā)放。

篇(5)

由于所有者和經(jīng)營者之間存在委托——關(guān)系，如何以較低的成本有效地促使經(jīng)營者為所有者的財富最大化而努力工作，一直是公司法人治理結(jié)構(gòu)所追求的目標之一。經(jīng)營者持股計劃已被證明是一種有效的激勵手段，它將經(jīng)營者的收入定義為公司股價的增函數(shù)，而股價決定于公司業(yè)績，從而有效地將所有者和經(jīng)營者的利益捆綁在一起。

目前，我國的股票期權(quán)發(fā)展勢頭相當強勁。但由于還處于導(dǎo)入階段，缺乏相關(guān)的法律規(guī)范，在具體實施時還存在許多障礙。從稅務(wù)角度講，如何制定相應(yīng)的稅收法律制度，既保證對期權(quán)所得的合理、有效征收，又體現(xiàn)對這一激勵機制的激勵和認同已經(jīng)成為當務(wù)之急。

股票期權(quán)引發(fā)的稅務(wù)問題

稅法中還沒有特別針對股票期權(quán)的規(guī)定。由于期權(quán)計劃五花八門，引發(fā)的稅務(wù)問題十分復(fù)雜。總的看來，期權(quán)計劃涉及到公司的支出和個人的收入，相關(guān)的稅務(wù)問題也就可以劃分為公司和個人兩個層面。本文只討論個人的稅收問題。

股票期權(quán)計劃的一項基本原則就是該項期權(quán)或免費或以低價執(zhí)行，這在客觀上會構(gòu)成行權(quán)人的收益，從而引發(fā)對這項收益的認定和征稅問題。從收益的來源來看，它要么是對于個人以低工薪為企業(yè)服務(wù)的一種補償，要么是對于個人已經(jīng)作出的貢獻的一種獎勵，或鼓勵個人作出貢獻的一種刺激。從這個角度講，該項收益根源于“工作”，應(yīng)適用于《中華人民共和國個人所得稅法》第二條第一項所列的“工資、薪金所得”。但這只是依據(jù)該項收益的來源從整體上認定收入的性質(zhì)，在具體實現(xiàn)上，由于該項收益是分段累積的（下文將要分析），不同階段的收益有不同的表現(xiàn)形式，將收入“一勺燴”地按照工資、薪金所得征稅并不一定合理。另外，由于股票價格的波動和期權(quán)條款的限制，怎樣確認收入符合稅收“確定性”、“便利性”原則也存在一些技術(shù)問題。

1998年1月20日，國家稅務(wù)總局了《關(guān)于個人認購股票等有價證券而從雇主取得折扣或補貼收入有關(guān)征收個人所得稅問題》（以下簡稱《問題》），為稅務(wù)機關(guān)對期權(quán)收入征稅提供了初步依據(jù)。《問題》規(guī)定，“個人認購股票等有價證券，因其受雇期間的表現(xiàn)或業(yè)績，從其雇主以不同形式取得的折扣或補貼（指雇員實際支付的股票等有價證券的認購價格低于當期發(fā)行價格或市場價格的數(shù)額），屬于該個人因受雇而取得的工資、薪金所得，應(yīng)在雇員實際認購股票等有價證券時，按照《個人所得稅法》有關(guān)規(guī)定計算繳納個人所得稅。上述個人在認購股票等有價證券后再轉(zhuǎn)讓所取得的所得，屬于稅法及其實施條例規(guī)定的股票等有價證券轉(zhuǎn)讓所得，適用有關(guān)對股票等有價證券轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的規(guī)定”。

《問題》認定了期權(quán)所得的收入性質(zhì)，為股票期權(quán)征稅掃清了障礙，但在具體規(guī)定上還顯得較為粗糙。一方面，由于股票期權(quán)計劃形式多樣，常常附帶很多條件，個人在行權(quán)時的差價收入往往不是最終收入，對此收入征收所得稅不是很合理；另一方面，股票期權(quán)作為一種良好的激勵機制，目前在我國企業(yè)中還處于起步階段，稅法為鼓勵其發(fā)展應(yīng)給與一定的稅收優(yōu)惠，這在《問題》中沒能體現(xiàn)出來。

股票期權(quán)個人所得稅分析

下圖列示了股票期權(quán)計劃的三個關(guān)鍵時點：期權(quán)贈與日、行權(quán)日和股票出售日，并給出了股價的一種可能變化。我們稱期權(quán)的贈與對象為員工，假設(shè)股價由市場決定。

在贈與日，員工獲得一項權(quán)力，該項權(quán)力使他能夠在行權(quán)日可能以低于市場的價格獲得公司股票。用期權(quán)術(shù)語，這是一項“買權(quán)”（CallOption）。買權(quán)是有價值的，在量上等于員工從買權(quán)可能獲得的收益。雖然在行權(quán)日員工需付出成本才能獲得股票，但在贈與日，買權(quán)是無償贈與員工的，這實際上已經(jīng)構(gòu)成了員工的收入，按照稅收原則應(yīng)予征稅。如果此時對買權(quán)征稅，那么，自贈與日起至行權(quán)日，員工的所有收益實質(zhì)上都已經(jīng)包含在買權(quán)之中，即在行權(quán)日不應(yīng)再予以征稅。

買權(quán)日對應(yīng)圖中的a點，這也是最終確定行權(quán)價的時點。行權(quán)價不應(yīng)只決定于a點的市價，一般情況下，它是a點前若干日市價的一個函數(shù)（如均價）。

在行權(quán)日（b點），員工以執(zhí)行價取得一定數(shù)量的股票，成為公司的股東（所有者），從而開始一種投資行為。員工愿意執(zhí)行期權(quán)，意味著執(zhí)行價不高于市場公平價格，兩者之差（圖中的A區(qū)域）構(gòu)成了員工的收入，應(yīng)予征稅。如果在贈與日已經(jīng)對買權(quán)征稅，此時就不應(yīng)對差價收入征稅；如果贈與日沒有對買權(quán)征稅，此時應(yīng)該對差價收入征稅。從理論上講，兩者的收入數(shù)額是相等的（期權(quán)定價中包含了時間價值）。

b點是一個分界點，在這點上，收益的性質(zhì)發(fā)生了變化。b點以前的收益可以稱為期權(quán)收益，b點以后的收益可以稱為投資收益，兩者之和稱為總收益。

在股票出售日，如果出售價格高于行權(quán)日公平市價（c1點），獲得的總收益是B1+B2+B3，其中期權(quán)收益為B2+B3（B2+B3=A），投資收益為B1；如果出售價格低于行權(quán)日公平市價，但高于行權(quán)價（c2點），獲得的總收益是B3，其中期權(quán)收益為B2+B3，投資收益為-B2，即虧損B2；如果出售價格低于行權(quán)價格（c3點），就會形成虧損B4.

用c代表c1、c2或c3中的任意一點。從以上分析能夠看出，可以選擇a，b，c三個基本時點征稅，其中a與b是互斥的，a或b與c是互補的，a與b的稅基是同一的，與c是不同的。

如果期權(quán)可隨意轉(zhuǎn)讓，在a點相當于獲得一份資產(chǎn)，那么在a點征稅更符合稅收的一般原則。但實際上，股票期權(quán)的目的在于在一定時期內(nèi)將個人和公司的利益緊密地聯(lián)系在一起，所以通常都會包含一些限制條款。因此絕大多數(shù)期權(quán)是不可轉(zhuǎn)讓的，即只能由本人執(zhí)行。這樣，在a點獲得的買權(quán)雖然有價值，但卻不能確認為一項收入。此時的買權(quán)并不能保證一定會獲得收益，對這樣的買權(quán)征稅是不合理的。更為重要的是，目前我國還沒有期權(quán)市場，所以即使期權(quán)是可轉(zhuǎn)讓的，其公平市場價格也很難確定，理論上的定價并不能提供足夠的征稅依據(jù)。對于非上市公司實施的股票期權(quán)計劃，這個問題更為突出。

現(xiàn)在考慮在b點征稅。如果此時可以在市場上出售股票，期權(quán)收益馬上就可以實現(xiàn)，那么，應(yīng)稅收益就應(yīng)予確認，并按工資、薪金所得征稅，這在法律和實踐上都不存在障礙。即使此時個人沒有出賣股票，即賬面收入沒有最終實現(xiàn)，征稅也并不違反稅收原則，因為此時個人持有的股票，可以視為按市價賣出然后再買入的結(jié)果，此過程已包含應(yīng)稅收益的產(chǎn)生。從稅收角度講，個人因貪心而可能造成的虧損不應(yīng)從應(yīng)稅收益中扣除。

如果存在“禁售期”（或稱凍結(jié)期，指期權(quán)條款規(guī)定的執(zhí)行期權(quán)后暫不得出售股票的時間段）的限制，期權(quán)收益作為賬面收入不能馬上實現(xiàn)。在禁售期內(nèi)，股價可能有很大的波動，一旦在此期間股價大幅下跌，甚至?xí)?dǎo)致虧損。雖然這里也有收益性質(zhì)的變化問題，但收益的實現(xiàn)不能由個人所控制，這個時候?qū)~面收入征收所得稅，不符合稅收的公平性原則。另外，由于期權(quán)收益尚未實現(xiàn)，此時繳納的稅款是利用其他收入甚至貸款來繳納的，這造成了收入與稅款的不匹配，顯然不合理。

在c點，個人所有的收益都已經(jīng)確定并實現(xiàn)。自b至c實現(xiàn)的收益（或虧損）是一種投資所得，如果開征資本利得稅，也就不存在什么問題。按照《問題》的規(guī)定，該項收益視為股票等有價證券轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)按照20%的比例稅率征稅（但目前我國對此暫不征稅）。有人認為，因為此項收入與期權(quán)差價收入根源相同，應(yīng)一并視為工資。薪金所得按累進稅率征收。但筆者認為，《問題》的規(guī)定更為合理。實際上，這部分收益自b點開始，價差的低端是b點時的市價，這與另外一個投資者在b點按市價購買股票而獲得的收益沒有本質(zhì)的差別。那么，員工沒有從期權(quán)中獲得優(yōu)勢，這項收益也就不能和期權(quán)收益混為一談。

美國稅法相關(guān)規(guī)定

根據(jù)美國國內(nèi)稅務(wù)法則，股票期權(quán)分為激勵性股票期權(quán)和非法定股票期權(quán)兩類。對于前者，贈與期權(quán)時公司和個人都不需納稅。行權(quán)時，不需納稅。如果出售股票時距贈與日已有兩年，同時距行權(quán)日已有一年，則所得應(yīng)按長期資本利得征稅，應(yīng)稅收入是行權(quán)日公平市場價格與出售價格兩者中較低者與行權(quán)價的差價。如果持有股票在1年至18個月，則長期資本利得最高稅率為28%，如果持有期超過18個月，則最高稅率降為20%.如果出售股票的時間不滿足以上要求，則收入作為普通收入征稅。

非法定股票期權(quán)持有者行權(quán)時，如果市場價高于行權(quán)價，則兩者之間的差價作為普通收入納稅。如果個人在行權(quán)后一年內(nèi)出售股票，出售日市場價格高于行權(quán)日市場價格，則收益作為短期資本利得征稅。如果股票持有期超過一年，則收益作為長期資本利得征稅。

結(jié)合以上第三部分的分析可以看出，美國稅法是傾向于鼓勵期權(quán)計劃的，對于激勵性股票期權(quán)，由于“應(yīng)稅收入是行權(quán)日公平市場價格與出售價格兩者中較低者與行權(quán)價的差價”，應(yīng)稅收入實際上是B3（O≤B3≤A）或B4（顯然此時不會征稅）。雖然B3的大小在c點確定，但本質(zhì)上是A（或其一部分）的推遲實現(xiàn)，屬所得稅的應(yīng)稅所得，而非資本利得。對于B1是免稅的，即稅法鼓勵個人持有公司股票，這與期權(quán)計劃的初衷顯然是一致的。從稅率上看，由于美國聯(lián)邦所得稅的最高邊際稅率為39.6%，而長期資本利得的最高邊際稅率是28%，將屬于所得稅的應(yīng)稅所得按資本利得征稅，這相當于稅收優(yōu)惠。對于個人從非法定股票期權(quán)獲得的收益，則沒有任何稅收優(yōu)惠。

相關(guān)立法建議

基于以上分析，并借鑒美國稅法的規(guī)定，筆者對于上市公司股票期權(quán)的個人所得稅立法提出如下建議：

1.在期權(quán)贈與日，不征稅；

2.對于行權(quán)后股票可自由出售的股票期權(quán)：在行權(quán)日，市場公平價格與行權(quán)價的差價作為工資、薪金所得征稅。如果稅款數(shù)額較大，可分攤到不超過6個月，但不能跨年度。在股票出售日，如果出售價格高于行權(quán)日市場價格。則兩者之差視為有價證券轉(zhuǎn)讓所得；

3.對于包含禁售條款且滿足其他限定條件的股票期權(quán)：可以借鑒美國的做法，將其視為激勵性股票期權(quán)，在股票出售日征稅，應(yīng)稅收入是行權(quán)日公平市場價格與出售價格兩者中較低者與行權(quán)價的差價，稅率可按固定稅率，如20%.

「參考文獻

[1]沈晗耀，魏德。經(jīng)營者持股操作指南，華東理工大學(xué)出版社，2000.

篇(6)

摘要：我國開征個人所得稅已有25年之久，近年來隨著個人所得稅收入的超速增長，引發(fā)了個人所得稅改革的一系列討論，如稅制模式的選擇、費用扣除問題、稅率的設(shè)計以及征管手段等問題，我國立法部門也正在加緊擬定、審議個人所得稅的改革方案。本文主要從費用扣除角度，借鑒國際經(jīng)驗，結(jié)合我國的具體情況，談個人所得稅制的完善。

關(guān)鍵詞：扣除范圍；指數(shù)化；聯(lián)合申報

征收個人所得稅是世界各國的通行做法，它已成為大多數(shù)國家尤其是發(fā)達國家稅制結(jié)構(gòu)中最為重要的稅種。我國從1980年起開征個人所得稅，至今已有25年，這二十多年我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)經(jīng)歷了多次重大的變革，居民收入無論是絕對數(shù)值還是相對差距都發(fā)生了迅猛的變化。我國現(xiàn)行所得稅法自1994年起施行以來，收入逐年增長，到2001年已經(jīng)發(fā)展為我國工商稅制中第四大稅種。據(jù)統(tǒng)計，2004年我國個人所得稅收入1737億元,其在組織財政收入、調(diào)節(jié)個人收入分配方面的職能日益突出，但是隨著社會經(jīng)濟形勢的發(fā)展，個人所得稅制度也逐步暴露出一些問題，如稅制模式的選擇、費用扣除問題、稅率的設(shè)計以及征管手段等，迫切需要進行調(diào)整。本文主要探討如何完善個人所得稅費用扣除制度。

2005年12月19日，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人所得稅工資薪金所得減除費用標準有關(guān)政策問題的通知》（財稅[2005]183號）規(guī)定，納稅人自2006年1月1日起就其實際取得的工資、薪金所得，按照1600元／月的減除費用標準，計算繳納個人所得稅。調(diào)整費用扣除水平可以緩解低收入納稅人的稅收負擔，但僅僅調(diào)高工資薪金的免征額無法從根本上解決個人所得稅的在調(diào)節(jié)收入分配上的缺陷，還需要進一步完善費用扣除方式，調(diào)整費用扣除范圍，從而加強個人所得稅在組織收入和調(diào)節(jié)分配等方面的功能。

一、個人所得稅費用扣除制度現(xiàn)狀

目前，我國個人所得稅法采用的是分項定額扣除與定率扣除法相結(jié)合的方法，對納稅人不同性質(zhì)的所得分別進行扣除。其中，對個人的工資、薪金所得，允許從每月的收入中扣除費用800元。2006年1月1日起，工資、薪金所得扣除費用是每月1600元，對在我國境內(nèi)沒有住所而取得來源于我國境內(nèi)工資、薪金所得的外籍人員或者在我國境內(nèi)有住所而有來源于我國境外工資、薪金所得的外籍人員，可以附加扣除費用3200元；個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得可以扣除的費用為成本、費用以及損失；對企業(yè)事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營所得的扣除費用為每月800元；勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得的扣除費用實行定額和定率相結(jié)合的扣除方法，每次收入不超過4000元的，定額扣除800元；每次收入在4000元（含4000元）以上的，定率扣除20%；財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的扣除費用為財產(chǎn)原值和合理費用；利息、股息、紅利、偶然所得不扣除任何費用，以每次取得收入為計稅所得。

二、個人所得稅費用扣除制度存在的問題

1.費用扣除范圍過窄，不能很好起到調(diào)節(jié)收入分配的作用

在發(fā)達國家的個人所得稅中，一般都針對納稅人不同的社會負擔情況規(guī)定相應(yīng)的扣除標準。以加拿大為例，個人所得稅稅前扣除費用包括了養(yǎng)家糊口的“生計費”，如注冊退休金、儲蓄款、小孩照料費、保姆費、安家費、生活費等。顯而易見，國外的生計扣除給予了納稅人基本的生活保證，減少了納稅人因經(jīng)濟活動失敗帶來的風險。

我國現(xiàn)行個人所得稅在費用扣除標準的設(shè)計上，未能充分考慮納稅人的個體差異、納稅能力以及納稅人的住房、養(yǎng)老、失業(yè)和贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小、教育子女等因素，對凈所得征稅的特征表現(xiàn)不明顯。綜觀世界各國個人所得稅制，像我國這樣費用扣除不考慮家庭支出是很少的。

2.費用扣除缺乏靈活性，造成不同的納稅人之間稅收負擔不平衡

我國現(xiàn)行個人所得稅對“工資、薪金所得”項目采用“定額扣除法”，計算納稅人的生計費用，這種費用的扣除方法比較簡單，征納雙方都易于掌握。但是這種費用扣除方法也存在著十分明顯的缺點。

首先，由于這種費用扣除方法以固定數(shù)額作為費用扣除標準，未能與物價指數(shù)掛鉤，從而難以適應(yīng)由于通貨膨脹造成居民生活費用支出不斷上漲的實際情況。在1994年—2003年期間，我國的商品零售價格指數(shù)上升了12.5個百分點，居民消費價格指數(shù)上升了26.3個百分點，伴隨著物價的上漲，納稅人的基本生活費用也在相應(yīng)增加，而個人所得稅的費用扣除標準長期未變，這是不合理的，也是不科學(xué)的。

其次，這種費用扣除方法對不同納稅人采取單一的費用扣除標準，沒有考慮不同納稅人之間家庭結(jié)構(gòu)的差別，從而會造成不同的納稅人之間稅收負擔不平衡。比如，有兩個人口結(jié)構(gòu)、收入水平均相同、但收入來源不同的兩個家庭甲、乙，按現(xiàn)行稅法計算個人所得稅如下：

表4收入水平均相同的兩個家庭的納稅比較

家庭收入應(yīng)納稅額

甲丈夫每月工資收入2500元

妻子每月工資收入1000元（2500-1600）×10%-25=65（元）

乙丈夫每月工資收入3500元

妻子失業(yè)，無工作無收入（3500-1600）×10%-25=165（元）

從表中可以看出，有著同樣納稅能力的兩個家庭卻承擔著不同的稅收負擔。這有悖于稅收的公平原則。

第三，我國現(xiàn)行個人所得稅對“工資、薪金所得”基本上采用按月計征稅款的辦法，年終不匯算清繳（采掘業(yè)、遠洋運輸業(yè)、遠洋捕撈業(yè)及財政部規(guī)定的特殊行業(yè)除外）。這種方法，難以適應(yīng)由于許多行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營季節(jié)性帶來的納稅人各月份之間收入不均衡的特點，容易造成稅收負擔的不平衡。

3.費用扣除內(nèi)外有別，也不利于公平納稅

稅法規(guī)定，對在我國境內(nèi)的外資企業(yè)單位中工作的外籍人員與外聘在我國境內(nèi)工作的外籍專家，在計算其應(yīng)納稅所得額時，按月附加減除3200元費用；對外籍人員從外資企業(yè)取得的股息、紅利以及房補、洗衣費、探親費、子女教育費免征個人所得稅。這種內(nèi)外有別的規(guī)定明顯不符合公平原則中的橫向公平的要求。中國加入WTO的一項基本義務(wù)是給予外籍居民以國民待遇，它的本質(zhì)含義在于內(nèi)外國民的無差別待遇。從財政部和國家稅務(wù)總局對外籍居民規(guī)定的單獨扣除費用的內(nèi)容而言，這些費用正是國外許多國家普遍允許扣除的納稅人為取得所得所付出的成本費用。但這些規(guī)定只適用外籍居民納稅人，并不及于國內(nèi)的居民納稅人，外籍居民的這種超國民待遇，違背了納稅公平原則。

4.分項扣除費用，造成稅款流失，增加征管難度

現(xiàn)行個人所得稅實行分項扣除，造成不同類別的收入存在不同的扣除標準與稅收優(yōu)惠，不僅形成計征口徑不一，容易造成納稅人分解收入、多次扣除費用，或者不同性質(zhì)的收入之間轉(zhuǎn)移稅負，給偷稅提供了可乘之機，增加了征管的難度。如工資收入按月計算，每月按1600元的標準扣除;勞動報酬按次計算，屬于連續(xù)性的按每月取得的收入為一次，如果1月之中有兩個或兩個以上的不同項目收入，就可做兩次或兩次以上的扣除，每項低于800元的收入就可不納稅。假設(shè)有甲、乙兩名納稅人月收入相同，均為2800元，其中甲的工薪收入1500元，勞務(wù)報酬700元，稿酬收入600元，按現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，甲不納稅;而乙的收入全部為工資薪金所得，其應(yīng)稅所得為1200元，需繳稅95元。這不但有失公平，而且在客觀上鼓勵了大批納稅人利用分解收入、多次扣除費用的辦法避稅。在實踐中許多兼職的報酬明明是工資，卻申報成勞務(wù)報酬，就是因為勞務(wù)報酬比工資薪金有更多的扣除機會。分項扣除費用，為人為轉(zhuǎn)移稅負甚至偷稅提供了條件，不僅造成稅款的流失，也增加了征管的難度。

三、完善個人所得稅費用扣除制度的建議

1.增加費用扣除范圍

在標準扣除的基礎(chǔ)上，增加據(jù)實扣除的方式。考慮我國醫(yī)療、住房、養(yǎng)老等社會制度的現(xiàn)狀，個人所得稅費用扣除需要增加的具體項目可以包括醫(yī)療費用、家庭住房抵押貸款利息、老人贍養(yǎng)費扣除、公益救濟性捐贈、人壽保險扣除等。其中，可以據(jù)實扣除的醫(yī)療費用是指納稅人支付的醫(yī)療保險以外的醫(yī)藥費用，此項扣除還可以規(guī)定年度最高限額；家庭住房抵押貸款利息應(yīng)為納稅人購置普通住宅而發(fā)生的抵押貸款利息支出；老人贍養(yǎng)費扣除可以規(guī)定，如果納稅人要贍養(yǎng)無經(jīng)濟來源年齡在65歲以上的老人，每人每月加扣300元；公益救濟性捐贈應(yīng)該允許據(jù)實扣除，以鼓勵納稅人的捐贈行為；人壽保險是我國現(xiàn)行社會保障制度不完善的一種輔助方式，應(yīng)該允許扣除，但可以規(guī)定扣除的最高限額。

2．實行費用扣除指數(shù)化調(diào)整

20世紀70年代，大多數(shù)發(fā)達國家都采取稅收指數(shù)化措施。費用扣除指數(shù)化是指按照每年消費物價指數(shù)的漲落，相應(yīng)調(diào)整納稅扣除額，以便剔除通貨膨脹的名義所得增減的影響。也就是說，扣除額的多少應(yīng)該隨工資水平、物價水平的變化進行適當?shù)恼{(diào)整，以避免通貨膨脹對個人生計構(gòu)成明顯的影響，保障納稅人的基本生活需要，真實地反映納稅人的納稅能力，增強個人所得稅制的彈性。我們可以借鑒英、美等國的做法，賦予財政部、國家稅務(wù)總局對扣除額進行調(diào)整的權(quán)利，每年按照物價變動情況對扣除額進行調(diào)整，以適應(yīng)不斷變化的經(jīng)濟形勢，滿足國家和納稅人的共同需要。

3．增加聯(lián)合申報方式，公平稅收負擔

可以增加已婚納稅人聯(lián)合申報方式，聯(lián)合申報的費用扣除額應(yīng)設(shè)計為單獨申報的兩倍，這樣，可以平衡同等納稅能力但不同收入來源的家庭的稅收負擔。如上例的甲、乙兩個家庭，假設(shè)收入水平、收入來源、費用扣除水平和稅率不變，承上例。但是將費用扣除設(shè)計為單獨申報扣除1600元，聯(lián)合申報扣除3200元，則兩個家庭的納稅情況如下：

表5收入水平均相同的兩個家庭的納稅比較

家庭收入應(yīng)納稅額

單獨申報聯(lián)合申報

甲丈夫每月工資收入2500元

妻子每月工資收入1000元（2500-1600）×10%-25

=65（元）（3500-3200）×5%

=15（元）

乙丈夫每月工資收入3500元

妻子失業(yè)，無工作無收入（3500-1600）×10%-25

=165（元）（3500-3200）×5%

=15（元）

從表中可以看出，如果有了聯(lián)合申報方式，兩個同等納稅能力的家庭的稅收負擔基本持平。至于哪一種申報方式更合適，有賴于納稅人根據(jù)自己的收入以及稅收制度的規(guī)定作出選擇。

4．統(tǒng)一費用扣除標準

按照稅收公平原則的要求和WTO的稅收國民待遇原則，在設(shè)計個人所得稅的征收制度時應(yīng)給予本國公民和外籍個人同等待遇，而從現(xiàn)行個人所得稅的征收制度而言，外籍居民規(guī)定的單獨扣除費用的內(nèi)容是違背這一原則的。市場經(jīng)濟的發(fā)展決定了微觀經(jīng)濟主體的競爭是不可避免的，而這種競爭應(yīng)該基于一種公平的稅收環(huán)境，這就要求政府在稅制改革過程中應(yīng)盡快統(tǒng)一內(nèi)外有別的稅收制度，從而實現(xiàn)稅收的公平。

四、完善個人所得稅費用扣除制度的配套措施。

1.實行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制。

稅收是一個操作性很強的工作，一個稅種在社會經(jīng)濟中所起的作用，很大程度上取決于稅務(wù)機關(guān)對該稅種的征收管理能力。目前我國還不具備對個人收入實行有效監(jiān)控的能力,并且信用不發(fā)達、征管手段還比較落后，信息化在稅收征管中的運用尚處于起步階段，國家雖然已經(jīng)對居民的銀行儲蓄存款實行了實名制，但銀行與稅務(wù)機關(guān)的聯(lián)網(wǎng)工作尚未展開。這種狀況說明，我國目前還不適合選擇綜合所得課稅模式，而應(yīng)選擇分類綜合所得課稅模式。在這一前提之下，可以考慮將工薪所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、勞務(wù)報酬所得、財產(chǎn)租賃所得等具有較強連續(xù)性、經(jīng)常性的收入列入綜合所得的征收項目中；而對于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、特許權(quán)使用費、利息、紅利、股息等其他所得，仍然按照比例稅率進行分項征收。

2．抓好申報納稅，強化代扣代繳。

2005年9月19日，國家稅務(wù)總局公布了《個人所得稅管理辦法》(以下簡稱《辦法》)，自2005年10月1日起執(zhí)行。《辦法》中明確提出了加強個人所得稅征管的思路，要求建立個人收入檔案制度、代扣代繳明細帳制度、協(xié)稅制度和逐步實現(xiàn)全員全額管理制度。“個人收入檔案管理制度”的建立和“全員全額管理”將意味著，每一個納稅人都將被建立一個專門的檔案，實現(xiàn)個人收入“一戶式”管理，不管你的收入是否達到納稅標準，都應(yīng)該要進行納稅申報。《辦法》中還提出，要社會各部門協(xié)稅，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)重點加強與公安、檢察、法院、工商、銀行、文化體育、財政、勞動、房管、交通、審計、外匯管理等部門的協(xié)調(diào)配合。

目前，我國的個人所得稅征收方法主要有兩種：申報法和代扣代繳。據(jù)了解，“代扣代繳明細帳制度”已經(jīng)在北京、上海、廣州等大城市開展了先期的試點工作，也就是稅務(wù)機關(guān)依據(jù)個人所得稅法和有關(guān)規(guī)定，“要求扣繳義務(wù)人按規(guī)定報送其支付收入的個人所有的基本信息、支付個人收入和扣繳稅款明細信息以及其他相關(guān)涉稅信息，并對每個扣繳義務(wù)人建立檔案”的一項制度。“納稅人與扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機關(guān)雙向申報制度”和“與社會各部門配合的協(xié)稅制度”同樣在具體實踐中已經(jīng)初露端倪。

各地應(yīng)根據(jù)不同地區(qū)的情況，結(jié)合不同行業(yè)的特點，強化代扣代繳，實行源泉控制。各征收機構(gòu)應(yīng)選擇行業(yè)，狠抓落實“支付個人收入明細表制度”的執(zhí)行情況。同時，應(yīng)進一步明確代扣代繳義務(wù)人的法律責任，以加強對代扣代繳義務(wù)人的法律約束。目前，全方位、深層次落實代扣代繳是加強個人所得稅征管的最有效的途徑。在此基礎(chǔ)上，要盡快規(guī)范納稅人的納稅申報制度，在條件成熟情況下，推行個人所得稅雙向申報制度。

3．大力推行信息化和源泉課征相結(jié)合的辦法。

在目前已實行儲蓄存款實名制的基礎(chǔ)上，盡快實行“銀稅聯(lián)網(wǎng)”，這樣可以在一定程度上克服和解決稅源不透明、不公開，不規(guī)范的問題，提高稅收征管效果。同時改革金融體制，嚴格控制現(xiàn)金流通，增加信用程度，實現(xiàn)所有個人收入都必須通過銀行結(jié)算，以減少個人所得稅的偷稅行為。

4．強化執(zhí)法力度。

眾所周知，我國的個人所得稅查管偏松，處罰不力。參照發(fā)達國家的成功經(jīng)驗，嚴管重罰是行之有效的途徑，嚴管就是政策設(shè)計要嚴密，法律制度要健全，征收管理要嚴格。重罰就是對違犯稅收法律制度的行為，處罰要嚴厲，使之產(chǎn)生強烈的震懾效應(yīng)，以嚴管重罰來約束納稅人的行為，減少稅收流失，增加財政收入，從而達到個人所得稅設(shè)計的目的。近期，應(yīng)盡快制定和懲處偷漏個人所得稅的有關(guān)法規(guī)以及具體規(guī)定。明確有關(guān)單位對稅務(wù)部門配合的法律責任。條件成熟時，可設(shè)立稅務(wù)法庭，加強稅收執(zhí)法力度，加大偷逃稅的各種成本和風險。

主要參考文獻：

[1]孟紅，完善我國個人所得稅制的幾點思考，《稅務(wù)研究》,2002.11；

[2]《個人所得稅制國際比較研究》，蔡秀云著，財政經(jīng)濟出版社，2002年版；

篇(7)

（福建廣播電視大學(xué)三明分校，福建 三明 365000）

摘　要：隨著經(jīng)濟發(fā)展和社會進步，高校教師的收入水平也在不斷提高，并成為征收個人所得稅的重要對象，如何在依法納稅的前提下，通過合理合法的籌劃，盡可能地為廣大教師減輕稅負,是高校需要面對的問題。本文主要針對高校教師的工資、薪金所得，勞務(wù)報酬所得和稿酬所得三個方面進行納稅籌劃分析。

關(guān)鍵詞 ：高校教師；個人所得稅；納稅籌劃

中圖分類號：F29文獻標志碼：A文章編號：1000-8772（2014）28-0090-03

一、高校教師個人所得稅納稅籌劃的必要性

納稅籌劃是納稅人依據(jù)所涉及的現(xiàn)行稅法，在不違背稅法的前提下，運用納稅人的權(quán)利，通過合理的非違法的籌劃安排，進行的旨在減輕稅負的活動。可以看出納稅籌劃是納稅人遵循“法無明文不為過，法無禁止皆可為”的原則，在有多種納稅方案可供選擇時，通過策劃，選擇稅負最輕的方案，實現(xiàn)繳納最低的稅收的目的，所以納稅籌劃是合理合法的，它是納稅人自身權(quán)利的一種體現(xiàn)。

個人所得稅是指在中國境內(nèi)居住或不在中國境內(nèi)居住而從中國境內(nèi)取得所得的個人而應(yīng)繳納的稅。高校個人所得稅是指在學(xué)校任職或受雇于學(xué)校的個人所取得的工資、薪金、津貼、補貼、加班、獎金、其他補助等所有收入扣除相應(yīng)費用后應(yīng)繳納的稅。隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，國家對教育投入的加大，高校教師個人收入也增長較快，國家稅務(wù)總局在2005年明確提出將高校教師界定為高收入行業(yè)，并作為個人所得稅征管的重點。因此，高校教師個人所得稅也迅速增長。以河北省某高校為例，1994年該校繳納個人所得稅3.12萬元，2012年繳納個人所得稅達到了3701萬元，20年間個人所得稅增長了1186倍。

那么，高校教師真的成為高收入人群了嗎？目前我國高校教師的收入一般來說包括三個方面：國家統(tǒng)發(fā)工資、校內(nèi)工資和個人創(chuàng)收。具體表現(xiàn)為基本工資、獎金、課時費、各種津貼、勞務(wù)收入、稿酬等多項內(nèi)容，教師收入內(nèi)容的多樣性使得高校教師收入存在很大差別。在高校，確實存在著一部分高收入人群，但他們一般職稱都在副教授以上，對于剛參加工作的助教來說全年收入不過兩三萬元左右。曾經(jīng)有人對高校教師收入做了統(tǒng)計和測算：在高校中真正的高收入者占高校教師比例不到5%，大部分普通教師生活并不富裕。此外，教師的課時費是根據(jù)課程和教學(xué)需要來安排的，各月或各學(xué)期之間的收入高低不均衡。課時少的月份收入達不到起征點，課時多的月份收入又遠遠高于起征點，但在扣除所得稅后得到較少的實際工資，而真正增加的是個人所得稅稅負，教師們普遍抱怨辛苦掙來的錢都繳稅了。據(jù)教育部統(tǒng)計信息顯示，從1984年至2006年20年間高校教師的年平均工資增長了18倍，其增長速度遠遠低于個人所得稅增長的速度。由此可見，簡單地把高校教師列入高收入行業(yè)作為征稅管理的重點人群，不區(qū)分高校教師收入的具體情況，合理進行納稅籌劃，無疑增加了教師的稅收負擔。所以，對高校教師的收入進行納稅籌劃是很有必要的。

二、高校教師個人所得稅納稅籌劃實證分析

高校教師個人所得稅的納稅項目主要有以下三種：一是工資、薪金所得，即來源于任職院校的基本工資、課時費、校內(nèi)津貼、教齡津貼、班主任補貼、生活補貼、獎金、加班費，另外還有科研經(jīng)費等等；二是勞務(wù)報酬所得，如校外講課、辦培訓(xùn)班、家教、設(shè)計、技術(shù)服務(wù)等等；三是稿酬所得，即出版、發(fā)表作品的收入。

下面通過案例分別不同的涉稅項目談?wù)劯咝€人所得稅的籌劃思路。

（一）工資、薪金所得的納稅籌劃

1、合理設(shè)計課酬發(fā)放方案，均衡每月工資、薪金

現(xiàn)在各高校教師薪酬主要是根據(jù)教師的職稱高低、授課工作量、指導(dǎo)論文的數(shù)量、以及完成的科研工作量等因素確定教師的實際工資水平。基本上采用以下兩種與教師工作量、業(yè)績掛鉤的薪酬體系：基本收入加課酬制和業(yè)績津貼制。基本收入加課酬制是將教師的工資分成基本收入（包括基本工資、津貼、福利和補助等）和課酬兩部分，每個月按照教師實際上課數(shù)量（以及指導(dǎo)論文的數(shù)量等）確定當月課酬數(shù)量，并與基本收入一起發(fā)放。由于受假期、課時不均等因素影響，教師每個月的收入都不一樣，都會出現(xiàn)一定的波動。業(yè)績津貼制是首先確定教師一年基本的工作量，教師在完成基本工作量后就可以獲得基本工資和業(yè)績津貼，在年末或者學(xué)期末支付超課時部分的酬金以及指導(dǎo)論文的費用等，如果未能完成標準工作量，則相應(yīng)扣減其津貼。

例如1：某高校一教師月基本工資扣除個人承擔的“三險一金”后實發(fā)工資4000元，學(xué)校規(guī)定，每學(xué)年需完成240課時的標準課時工作量，未完成標準課時的按照每課時50元的標準扣發(fā)課酬，超課時部分按每課時50元支付課酬。除課酬外年底雙薪與獎金數(shù)額合計為6000元，在12月份一次性發(fā)放。在表1中列示了兩種不同薪酬體系下該教師完成標準課時及超課時每月的收入和應(yīng)納個人所得稅情況。

從表1中可以得出，在基本收入加課酬制下，在一個學(xué)年內(nèi)由于寒暑假，大部分課程集中安排在3月～6月以及9月～12月，再加上指導(dǎo)學(xué)生論文、畢業(yè)答辯集中在六月份，使得課程時間的安排不均衡，收入時高時低，收入高的月份繳稅多，收入低的月份又不能完全享受稅收抵扣帶來的優(yōu)惠。采用業(yè)績津貼制，各月的收入比較平均，稅負也均衡。在全年總收入相同的情況下，不論是完成標準課時工作量還是超課時完成工作量，業(yè)績津貼制的稅負都比基本收入加課酬制的稅負要低一些。

因此，課酬發(fā)放方案不同，所交稅額也不同，建議高校可采用業(yè)績津貼制，不僅從總體上降低高校教師的稅收負擔，而且易于操作。

2、合理設(shè)計年終一次性獎金的發(fā)放數(shù)額，降低年終一次性獎金的適用稅率

按《國家稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅法[2005]9 號）文件精神，年終一次性獎金單獨作為一個月工資薪金計稅，其適用稅率、速算扣除數(shù)按當月取得的全年一次性獎金除以12個月的商數(shù)確定，但是在計算應(yīng)納稅額時，全年有12個月，卻只允許扣除一個月的速算扣除數(shù)，未同步乘以12，從而形成在兩個應(yīng)納稅所得額級距臨界點附近，應(yīng)稅收入增加1元，稅后收入反而大幅減少的不合理現(xiàn)象，這就是所謂的年終獎金稅收政策的“無效空間”或“不合理空間”這是由于年終一次性獎金的個人所得稅征收是采用全額累進稅率的，因此當計稅所得額突破某一區(qū)間，升級至稅率的上一級次時，存在著一個增發(fā)減收區(qū)間，即年終一次性獎金增長慢于稅負增長的區(qū)間。

例2：某高校教師全年一次性獎金為18000元，則18000?12＝1500元 （適用稅率為3%，扣除數(shù)為0）

應(yīng)納稅額＝18000×3%＝540元

稅后收入=18000-540=17460元

而如果全年一次性獎金為18010元，則18010÷12=1500.8元（適用稅率為10%，扣除數(shù)為105）

應(yīng)納稅額＝18010×10%-105＝1696元，

稅后收入=18010-1696=16314元

也就是說：稅前獎金僅增加10元，但應(yīng)納稅額卻增加了1156元，稅后收入減少了1146元，收入的增長遠低于稅負的增長。因此，高校在發(fā)放全年一次性獎金時需要特別注意年終一次性獎金的增發(fā)減收的區(qū)間，注意計算超額超率臨界點，避免適用高一級稅率，出現(xiàn)實際稅后收入慢于稅負增長的情況，加重納稅人的稅收負擔。

（二）勞務(wù)報酬所得的納稅籌劃

高校教師的勞務(wù)報酬所得，主要有在外兼職所得，如開展補課、各種特色培訓(xùn)以及依靠自己的專業(yè)技術(shù)為各類企業(yè)提供的服務(wù)等等。

我國稅法規(guī)定：勞務(wù)報酬所得的扣除額為：每次收入4000元的減除費用800元；4000元以上的，減除收入20%的費用，稅率為20%，對應(yīng)稅所得超過20000的部分加征五成，對應(yīng)稅所得超過50000元的部分加征十成。（見表2）

計算公式為：應(yīng)納稅額=應(yīng)納所得稅額×適用稅率-速算扣除數(shù)

對于勞務(wù)報酬所得可采用以下方法進行納稅籌劃

1、分次收取，降低稅負

由于勞務(wù)報酬以每次取得的收入定額或定率減除規(guī)定費用后的余額為應(yīng)納稅所得額。因此，如果連續(xù)性勞務(wù)報酬收入集中發(fā)放便意味著稅負的增加，而采取分多次發(fā)放，就能多次扣除費用，稅負便會相應(yīng)地減輕。

例3：高校教師李某利用業(yè)余時間為一家建筑工程公司設(shè)計工程圖紙，獲取報酬30000元。

如果該教師一次性收取30000元，則

應(yīng)納個人所得稅額為：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）

如果該教師分10個月收取，每月收取3000元，那么

應(yīng)納個人所得稅額為：（3000-800）×20％×10=4400元

5200–4400=800（元），即可節(jié)稅800元

2、報銷費用，降低報酬

稅法規(guī)定：個人提供勞務(wù)報酬所得應(yīng)繳個人所得稅，但卻沒有明文規(guī)定一定要獲得收入的個人繳納，因而在勞務(wù)報酬合同中，可以規(guī)定由支付報酬者繳納、也可以由獲得報酬者個人繳納。為他人提供勞務(wù)的個人，可以考慮由對方提供一定的福利和某些不可避免的開支，將本應(yīng)由自己承擔的費用改由對方承擔，同時適當降低自己原有的報酬。籌劃的結(jié)果是名義上降低報酬額，實際上會增加凈收入。

教師在取得勞務(wù)報酬時，可以通過增加費用開支盡量減少應(yīng)納稅所得額，即由被服務(wù)方向提供勞務(wù)方提供諸如伙食、交通、住宿等服務(wù)，該服務(wù)費用從勞務(wù)報酬總額扣除，從而降低勞務(wù)報酬總額，以降低稅負。

例4：某大學(xué)王教授應(yīng)邀赴某公司給員工培訓(xùn)授課，雙方簽訂合同：授課半月，勞務(wù)費共40000元，往返交通費、住宿費、伙食費等共10000元，由王教授自理。

則王教授應(yīng)納個人所得稅額為：40000×（1-20％）×30％-2000=7600元

最后王教授實際收入為：40000-7600-10000=22400元

如果在簽訂合同時，王教授與對方商議，讓對方報銷交通費開銷，由對方提供住宿、伙食等必要的服務(wù)，相應(yīng)降低自己的勞務(wù)報酬所得，公司只支付王教授勞務(wù)費30000元，與其報酬有關(guān)的個稅由公司代付。

則王教授應(yīng)納個人所得稅額為：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）

王教授實際收入為：30000-5200=24800（元），凈收入比之前增加了2400元

在此項籌劃中，只要公司提供的必要服務(wù)支出和付給王教授的所得之和不超過最初的40000元，對公司也是有利的。

3、多項報酬，分項計算

如果一人在同一個月內(nèi)取得幾項不同的勞務(wù)報酬，那么分項計算，分別減除費用比幾項合并納稅更節(jié)稅。

例5：李教授利用空閑時間在1個月內(nèi)給幾家公司提供了不同的勞務(wù)，獲得工程圖設(shè)計費收入2萬元、翻譯收入1.5萬元、技術(shù)服務(wù)收入3萬元，合計收入6.5萬元。

方法一：合并計算納稅

合并加總應(yīng)稅所得額= （20000+15000+30000）×（1-20%）×20% =52000（元）

應(yīng)納稅總額=52000×40% -7000=13800（元）

方法二：分項計算納稅：

設(shè)計費收入應(yīng)納個人所得稅額=20000（1-20%）×20% =3200（元）

翻譯收入應(yīng)納個人所得稅額=15000×（1-20%）×20% =2400（元）

技術(shù)服務(wù)收入應(yīng)納個人所得稅額=30000×（1-20%）×30% -2000=5200（元）

總共應(yīng)交個人所得稅=3200+2400+5200= 10800（元）

通過比較可以看出，如果分項計算可以少交個人所得稅3000元。

（三）稿酬所得納稅籌劃

稿酬所得是指個人因其作品以圖書、報刊形式出版、發(fā)表而取得的收入。扣除額為：每次收入4000元的減除費用800元；4000元以上的，減除收入20%的費用。此項收入的稅率為20％比例稅率，再加上減征30％的優(yōu)惠。與勞務(wù)報酬所得一樣，稿酬所得也是以每次出版、發(fā)表取得的收入為一次計算繳納個人所得稅。因此，稿酬所得可以通過系列叢書的形式將著作認定為幾個單獨的作品分別納稅，或?qū)⑾嚓P(guān)費用進行扣除，減少計稅總額以降低稅負

我國《個人所得稅法》規(guī)定，個人以圖書、報刊方式出版、發(fā)表同一作品（文字作品、書畫作品、攝影作品以及其他作品），不論出版單位是預(yù)付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品再付稿酬，均應(yīng)合并稿酬所得按一次計征個人所得稅。但對于不同的作品卻是分開計稅，這就給納稅人的籌劃創(chuàng)造了條件。如果一本書可以分成幾個部分，以系列叢書的形式出現(xiàn)，則該作品將被認定為幾個單獨的作品，單獨計算納稅，可以節(jié)省納稅人稅款。但是，采用這種方法進行納稅籌劃時需要使每部作品的稿酬收入不超過4000元。其次，該著作可以被分解成一套系列叢書，而且對發(fā)行量不會產(chǎn)生較大的影響。如果著作以系列叢書的形式發(fā)行，導(dǎo)致著作的銷量或者學(xué)術(shù)價值大受影響，則不宜采用這種方式來節(jié)稅。

由于我國目前個人所得稅稅法規(guī)定，個人取得的稿酬所得只能在一定限額內(nèi)扣除費用。而應(yīng)納稅款的計算是用應(yīng)納稅所得額乘以稅率而得，稅率是固定不變的，應(yīng)納稅所得額越大，應(yīng)納稅額就越大。因此，如果能在現(xiàn)有扣除標準下，再多扣除一定的費用，或能夠?qū)?yīng)納稅所得額減少，就可以達到減少應(yīng)納稅額的目的。其做法與勞務(wù)報酬所得的納稅籌劃方法相似，通過由出版社或者其他簽訂合同單位支付調(diào)研、差旅等相關(guān)費用，作者適當降低稿酬來實現(xiàn)減少計稅總額降低稅負的目的。

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