序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇會(huì)計(jì)稅收籌劃論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅 稅收籌劃 企業(yè)所得稅法

在“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”稅制改革思路下，探索新的稅收籌劃方法，及時(shí)為企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策提供信息支持，有效地控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，已成為當(dāng)務(wù)之急。本論文將基于國(guó)內(nèi)外學(xué)者在稅收籌劃研究的基礎(chǔ)上，分析新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施的時(shí)代背景下，從企業(yè)的組織形式、稅率、稅基、優(yōu)惠政策等方面進(jìn)行的稅收籌劃方法的研究，并結(jié)合具體案例對(duì)新稅法下稅收籌劃方法進(jìn)行探索，為納稅人進(jìn)行合法節(jié)約納稅支出和經(jīng)營(yíng)管理決策提供參考，為推動(dòng)稅收籌劃的研究提供可行性建議。

一、稅收籌劃的定義

什么是稅收籌劃？“稅收籌劃”一詞來源于英文的“Tax planing”。“Tax planing”可以譯成中文的“稅收計(jì)劃”或“稅收籌劃”。如果所闡述的具體內(nèi)容是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅收方案或目標(biāo)進(jìn)行預(yù)測(cè)、設(shè)計(jì)或安排，則可譯為 “稅收計(jì)劃”；如果所闡述的內(nèi)容是納稅人對(duì)納稅方案或目標(biāo)進(jìn)行比較和選擇，則可譯為“稅收籌劃”。本文所述稅收籌劃特指后一種情形。在中國(guó)現(xiàn)階段企業(yè)是納稅人的主體，稅收籌劃更多的是企業(yè)的需要。

二、新企業(yè)所得稅稅收籌劃方法策略

（一）企業(yè)組織方式選擇中的所得稅稅收籌劃。新企業(yè)所得稅法明確了我國(guó)對(duì)公司制企業(yè)和合伙制企業(yè)（包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)）實(shí)行不同稅制。稅法規(guī)定，合伙企業(yè)及個(gè)人獨(dú)資企業(yè)則不繳納企業(yè)所得稅，只對(duì)其業(yè)主所得征收個(gè)人所得稅。與合伙經(jīng)營(yíng)相比，公司制企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在企業(yè)課稅環(huán)節(jié)繳納企業(yè)所得稅，稅后利潤(rùn)以股息的形式分配給投資者，投資者又得將其分得的稅收利潤(rùn)繳納20%的個(gè)人所得稅，存在重復(fù)征稅，稅負(fù)必然加重。如果單從納稅負(fù)擔(dān)的角度出發(fā)，在新組建企業(yè)時(shí)可以選擇設(shè)立為合伙制或獨(dú)資企業(yè)。

（二）基于稅基的所得稅稅收籌劃。計(jì)稅依據(jù)的確定較復(fù)雜，其籌劃空間較大，也是企業(yè)所得稅稅收籌劃的重點(diǎn)。按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額。應(yīng)納稅所得額是企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額。因此，企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的籌劃又可以分為收入的籌劃、扣除的籌劃。

（三）會(huì)計(jì)政策選擇的所得稅稅收籌劃。會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。會(huì)計(jì)政策的選擇不同，核算出來的結(jié)果會(huì)有不同，對(duì)納稅人的稅負(fù)產(chǎn)生較大的影響。在稅法規(guī)定范圍內(nèi)有很多可供企業(yè)選擇的核算方法。

（四）利用稅收優(yōu)惠政策的所得稅稅收籌劃。稅收優(yōu)惠是國(guó)家根據(jù)一定時(shí)期政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的要求，在稅收方面給予納稅人和征稅對(duì)象的各種優(yōu)待，是政府調(diào)控經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)社會(huì)發(fā)展的重要手段。結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)，充分運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃最主要也是運(yùn)用最多的方法。

三、新企業(yè)所得稅稅收籌劃應(yīng)注意的問題

（一）強(qiáng)化企業(yè)稅收籌劃意識(shí)，依法籌劃。企業(yè)所得稅的籌劃必須在稅法許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，不得與稅法規(guī)定相抵觸。新稅制實(shí)施以來，稅收對(duì)納稅人的要求越來越高，稅務(wù)部門的執(zhí)法力度越來越大，企業(yè)因違反稅法而受到嚴(yán)肅查處的案例不勝枚舉。因此，企業(yè)要消除對(duì)稅收籌劃認(rèn)知上的片面性，并要強(qiáng)化稅收籌劃意識(shí)，明確稅收籌劃對(duì)于企業(yè)理財(cái)?shù)姆e極影響，制定具有相對(duì)穩(wěn)定性和系統(tǒng)性的稅收籌劃?rùn)C(jī)制，確保納稅籌劃的效果，從而掌握稅收籌劃的主動(dòng)權(quán)。

（二）事先籌劃。稅收籌劃必須在涉稅經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生之前，預(yù)先對(duì)其進(jìn)行計(jì)劃、決策，以達(dá)到減少稅賦、獲取節(jié)稅利益的目的。由于納稅行為相對(duì)于經(jīng)濟(jì)行為而言，具有滯后性，如企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)要計(jì)算應(yīng)納所得稅時(shí)，才想方設(shè)法采取措施規(guī)避和減輕納稅義務(wù)，就為時(shí)已晚了。

篇(2)

著名稅務(wù)專家，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)管理系主任，會(huì)計(jì)學(xué)（中國(guó)第一位稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃方向）博士，中國(guó)社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)博士后，《陽(yáng)光財(cái)稅叢書》編委會(huì)主任，創(chuàng)立“稅收籌劃規(guī)律”，首次提出“稅收籌劃契約思想”，是國(guó)內(nèi)稅收籌劃領(lǐng)域的領(lǐng)軍人物之一。目前主要研究領(lǐng)域?yàn)椋憾愂绽碚撆c實(shí)務(wù)、稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)管理、產(chǎn)權(quán)與企業(yè)重組等。

編者按

《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》從本期起分十二期連載節(jié)選自著名稅務(wù)專家蔡昌所著的《稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)指南》（預(yù)定東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2012年8月出版）系列文章，有興趣的讀者可詳細(xì)參閱該著作。本期將總括性闡述稅收籌劃的操作空間與實(shí)戰(zhàn)方法，從下期起將連載稅收籌劃具體各項(xiàng)實(shí)戰(zhàn)策略。

一、稅收籌劃操作空間

（一）走近稅收籌劃

二十世紀(jì)90年代以來，稅收籌劃在中國(guó)取得了長(zhǎng)足的發(fā)展。《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》在千年之交開設(shè)“籌劃周刊”，推動(dòng)稅收籌劃在微觀經(jīng)濟(jì)層面的發(fā)展，以稅務(wù)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、稅收研究機(jī)構(gòu)等為代表的諸多中介機(jī)構(gòu)也將稅收籌劃作為主流推廣項(xiàng)目。國(guó)內(nèi)財(cái)務(wù)、稅收領(lǐng)域不斷涌現(xiàn)出稅收籌劃專家，他們也在推波助瀾，為爭(zhēng)取企業(yè)合法權(quán)益搖旗吶喊。

什么是稅收籌劃，如何認(rèn)識(shí)稅收籌劃？學(xué)術(shù)界對(duì)于稅收籌劃的認(rèn)識(shí)，存在著以下五種稱謂：稅務(wù)籌劃、稅收籌劃、納稅籌劃、稅收策劃①、稅收規(guī)劃②，其實(shí)這些說法并無本質(zhì)差別，尤其是前三個(gè)概念基本上是混用的。但國(guó)內(nèi)對(duì)“tax planning”一詞大多譯為“稅收籌劃”，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》開設(shè)的周刊也稱之為“稅收籌劃”。但也存在不同的看法，蓋地教授認(rèn)為“稅務(wù)籌劃”與“稅務(wù)會(huì)計(jì)”相對(duì)應(yīng)，稱為稅務(wù)籌劃對(duì)于納稅人更為妥帖③。黃鳳羽針對(duì)“稅收籌劃”與“稅務(wù)籌劃”的概念之爭(zhēng)，發(fā)表了如下見解：“從一個(gè)側(cè)面說明了國(guó)內(nèi)從事稅收籌劃研究的學(xué)者，所遵從的兩種不同研究范式與分析線索。‘稅收籌劃’觀點(diǎn)主要體現(xiàn)了以稅收學(xué)中的稅收管理和稅收制度為基礎(chǔ)的分析范式，‘稅務(wù)籌劃’觀點(diǎn)主要代表了以會(huì)計(jì)學(xué)中的稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理為基礎(chǔ)的研究思路。在某種程度上，二者體現(xiàn)了殊途同歸的學(xué)術(shù)思想，也是國(guó)內(nèi)稅收籌劃研究‘百家爭(zhēng)鳴、百花齊放’的發(fā)展趨勢(shì)所使然，都是值得加以肯定的……循著研究傳承的邏輯一致性，既然在“tax planning”一詞引入我國(guó)之初就將其譯為‘稅收籌劃’，況且這種譯法也沒有什么不妥之處，并能夠更好地體現(xiàn)納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)的中性結(jié)果，今后也不妨繼續(xù)沿用約定俗成的規(guī)范用語(yǔ)。”④

關(guān)于稅收籌劃主體，目前有“征納稅雙方”⑤與“納稅人一方”兩種觀點(diǎn)。稅收籌劃主體僅包括納稅人一方的觀點(diǎn)是主流觀點(diǎn)，大量的文獻(xiàn)都支持這一觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為，所謂的征稅籌劃，其實(shí)是不存在的，只不過是征稅計(jì)劃或征稅規(guī)劃，即針對(duì)不同性質(zhì)、不同表現(xiàn)的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取不同的監(jiān)控方式和征管模式，以實(shí)現(xiàn)稅款征收管理的計(jì)劃性和有效性。

1．稅收籌劃的學(xué)科定位

關(guān)于稅收籌劃的學(xué)科定位及與其他學(xué)科的關(guān)系，學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為稅收籌劃應(yīng)屬于財(cái)務(wù)管理范疇。稅收籌劃是財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，稅收籌劃的目標(biāo)與財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)應(yīng)該一致。從財(cái)務(wù)管理的角度看稅收籌劃，稅收籌劃的預(yù)期目標(biāo)應(yīng)該包括三個(gè)部分：降低實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)、防范納稅風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)整體財(cái)務(wù)收益。對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃的關(guān)系，蓋地教授有著精辟的見解：“在會(huì)計(jì)專業(yè)中，稅務(wù)籌劃可以不作為一門獨(dú)立的學(xué)科，而是作為稅務(wù)會(huì)計(jì)的組成部分。”⑥查爾斯T·亨瑞格等著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中更是一語(yǔ)破的：“稅務(wù)會(huì)計(jì)有兩個(gè)目的：遵守稅法和盡量合理避稅。”但是，稅收籌劃是一門新興的復(fù)合性、應(yīng)用性學(xué)科，融財(cái)務(wù)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、稅收學(xué)、法學(xué)、管理學(xué)知識(shí)為一體。稅收籌劃學(xué)科本身自成體系，所以許多學(xué)者還是傾向于把它單獨(dú)作為一門學(xué)科。對(duì)于稅收籌劃與管理會(huì)計(jì)的關(guān)系，許多學(xué)者認(rèn)為，稅收籌劃實(shí)際上也可歸為管理會(huì)計(jì)范疇，因?yàn)椴粌H有著涉稅會(huì)計(jì)決策，而且也給企業(yè)管理提供有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)信息。

2．稅收籌劃的概念

關(guān)于稅收籌劃的概念，可謂眾說紛紜，目前尚難從詞典和教科書中找出權(quán)威的說法。下面是國(guó)內(nèi)外學(xué)者的一些代表性觀點(diǎn)：

荷蘭國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局（IBDF）編寫的《國(guó)際稅收詞匯》中是這樣定義的：“稅收籌劃是指納稅人通過經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排，實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收。”

美國(guó)著名大法官漢斯有一段精辟的論述：“人們合理安排自己的活動(dòng)以降低稅負(fù)，是無可指責(zé)的。每個(gè)人都可以這樣做，不論他是富人，還是窮人。納稅人無須超過法律的規(guī)定來承擔(dān)國(guó)家稅收。稅收是強(qiáng)制課征的，而不是自愿的捐款。以道德的名義來要求稅收，純粹是奢談。”

美國(guó)南加州大學(xué)W·B·梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中，對(duì)稅收籌劃作了如下闡述：“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可稱之為稅收籌劃……少繳稅款和遞延納稅是稅收籌劃的目標(biāo)所在。”另外，他還說：“稅制的復(fù)雜性使得為企業(yè)提供詳盡的稅收籌劃成為一種謀生的職業(yè)。現(xiàn)在幾乎所有的公司都聘用專業(yè)的稅務(wù)專家，研究企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)決策上的稅收影響，為合法地少納稅制定計(jì)劃。”

唐騰翔、唐向在《稅收籌劃》一書中寫道：“稅收籌劃指的是在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)的事先安排和籌劃，盡可能地取得‘節(jié)稅’（Tax savings）的稅收利益。”⑦

蓋地在《稅務(wù)籌劃》一書中，把稅收籌劃定義為“納稅人依據(jù)所涉及的稅境（Tax boundary）和現(xiàn)行稅法，在遵循稅法、尊重稅法的前提下，以規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)，控制或減輕稅負(fù)，有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)的謀劃、對(duì)策和安排。”⑧

從上述觀點(diǎn)來看，雖然稅收籌劃沒有一個(gè)統(tǒng)一的概念，但大家存在一些共識(shí)，即稅收籌劃是在法律許可的范圍內(nèi)合理降低稅收負(fù)擔(dān)和稅收風(fēng)險(xiǎn)的一種經(jīng)濟(jì)行為。筆者認(rèn)為：稅收籌劃是納稅人或扣繳義務(wù)人在既定的稅制框架內(nèi)，通過對(duì)納稅主體（法人或自然人）的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資行為等理財(cái)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行事先規(guī)劃和安排，以達(dá)到節(jié)稅、遞延納稅或降低風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。

對(duì)稅收籌劃宜從多個(gè)角度去觀察，從多個(gè)層面去理解，切忌呆板和僵化，正所謂“橫看成嶺側(cè)成峰，遠(yuǎn)近高低各不同”。實(shí)際上，在稅收征納對(duì)局中，稅收籌劃是納稅人對(duì)稅收環(huán)境的反應(yīng)和適應(yīng)，這種反應(yīng)和適應(yīng)不僅僅是減輕稅負(fù)，還有降低納稅風(fēng)險(xiǎn)的要求。所以，納稅人應(yīng)該分析中國(guó)稅收環(huán)境的特征，掌握不同層面稅收政策的差異性，了解稅務(wù)當(dāng)局的征稅信息，有針對(duì)性地開展稅收籌劃活動(dòng)。

（二）“第三種眼光”的視野

1．“第三種眼光”看籌劃

2003年7月，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》曾對(duì)筆者的著作《稅收籌劃—策略、技巧與運(yùn)作》進(jìn)行專題報(bào)道，并稱筆者的這些籌劃思想為“用第三種眼光看籌劃”。下面援引這段文字：“稅收籌劃是企業(yè)管理的當(dāng)然構(gòu)成內(nèi)容，不能離開企業(yè)的整體戰(zhàn)略來談籌劃，籌劃應(yīng)服從企業(yè)的整體戰(zhàn)略。成功的籌劃離不開理論的指導(dǎo)，理論必須與企業(yè)的實(shí)際問題結(jié)合，在共性中尋求每個(gè)企業(yè)的個(gè)性方案，我們把這種認(rèn)識(shí)稱為‘第三種眼光看籌劃’。”⑨

“第三種眼光”看稅收籌劃，筆者曾在一些文章和著作中提及。筆者對(duì)稅收籌劃思想與實(shí)踐情有獨(dú)鐘，在《稅收籌劃規(guī)律》著作中曾有一段精彩的論述：“稅收籌劃是致用之學(xué)，其實(shí)踐性很強(qiáng)，歸納和研究稅收籌劃規(guī)律是一種捷徑，可以起到舉一反三的作用。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化和日趨復(fù)雜，稅收籌劃運(yùn)作逐步深入到企業(yè)的多個(gè)層面，籌劃方案的系統(tǒng)性、技巧性要求越來越高。許多好的籌劃方案源自于一種靈感，大氣磅礴，渾然天成，看不到一絲雕琢的痕跡。”

筆者所提倡的“用第三種眼光”看稅收籌劃的核心思想有以下三個(gè)：

一是從戰(zhàn)略規(guī)劃的角度談籌劃，而不是局限于細(xì)節(jié)。

二是從會(huì)計(jì)管理的角度談籌劃，而不是只盯著稅收。

三是從理論聯(lián)系實(shí)際的角度談籌劃，而不是紙上談兵。

2．稅收籌劃的深層理解

從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來看，稅收籌劃早已有之，在西方有“皇冠上的明珠”之美譽(yù)。為了科學(xué)理解和運(yùn)用稅收籌劃，這里對(duì)稅收籌劃做進(jìn)一步詮釋。

（1）嚴(yán)格意義上的合法籌劃，是指既符合稅收立法規(guī)定，又符合稅收立法意圖的稅收籌劃。許多“鉆空子”、“打球”之類的籌劃技法其實(shí)不是真正的籌劃，而是偷稅、避稅乃至逃稅的違法行為。

（2）稅收籌劃是納稅人的一項(xiàng)重要權(quán)利，涵蓋三個(gè)方面的內(nèi)容：第一，納稅人依法納稅，但同時(shí)又有避免多繳稅的權(quán)利；第二：納稅人可以合理謀劃其涉稅事項(xiàng)，盡可能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化；第三：納稅人需要維護(hù)其正當(dāng)權(quán)益，采用經(jīng)濟(jì)手段抑或法律手段都是正當(dāng)?shù)摹⑦m宜的，納稅人的合法權(quán)益理應(yīng)受到社會(huì)的普遍關(guān)注。

（3）納稅人通過稅收籌劃防范和降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，這可以從以下四個(gè)方面操作：第一，吃透和領(lǐng)悟稅收政策，正確運(yùn)用稅收政策；第二，提高納稅自查的能力，在納稅申報(bào)之前進(jìn)行全面的檢查、過濾，排除隱患；第三，掌握納稅技巧，提高納稅方案的設(shè)計(jì)能力；第四，從戰(zhàn)略角度審視企業(yè)的財(cái)稅業(yè)務(wù)，做到戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)、稅務(wù)的協(xié)調(diào)。

（三）稅收籌劃不是偷稅、避稅

1．偷稅（Tax Evasion）

偷稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的納稅人，故意違反稅法，通過對(duì)已發(fā)生的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行隱瞞、虛報(bào)等欺騙手段以逃避交納稅款的行為。偷稅也可以稱為逃稅，具有明顯的欺詐性和違法性。

在我國(guó)稅收實(shí)踐中，偷稅被解釋為：“納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。”⑩《刑法修正案（七）》已經(jīng)把“偷稅罪”修改為“逃避繳納稅款罪”。對(duì)于偷稅，可以概括為以下五種形式：

（1）偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證。

最高人民法院于2002年11月5日對(duì)發(fā)票違法行為進(jìn)行司法解釋：納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀用于記賬的發(fā)票等原始憑證的行為，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀記賬憑證的行為。

（2）在賬簿上多列支出或者不列、少列收入。

對(duì)于本條爭(zhēng)議最多的是納稅人取得的虛開增值稅專用發(fā)票并且進(jìn)項(xiàng)稅額已入賬是否屬于偷稅行為。對(duì)此國(guó)家稅務(wù)總局以規(guī)章的形式進(jìn)行了界定：納稅人非法取得虛開的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額已經(jīng)記入“應(yīng)交稅金”作進(jìn)項(xiàng)稅額，構(gòu)成了“在賬簿上多列支出……”的行為，應(yīng)確定為偷稅。

（3）經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅。

最高人民法院在對(duì)《中華人民共和國(guó)刑法》中關(guān)于偷稅罪的本項(xiàng)偷稅手段（與《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》中的表述是一致的）的司法解釋中指出：具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”：納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的；依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的；尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。

（4）進(jìn)行虛假納稅申報(bào)。

最高人民法院的司法解釋指出：“虛假的納稅申報(bào)”，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表或者其他納稅申報(bào)資料，如提供虛假申請(qǐng)，編造減稅、免稅、抵稅、先征收后退還稅款等虛假資料等。主要表現(xiàn)是納稅申報(bào)表、申報(bào)資料與納稅人賬簿記載的內(nèi)容不一致。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局稅收征管司的釋義，納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù)，是指編造虛假的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者通過修改、涂抹、挖補(bǔ)、拼接、粘貼等手段變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者擅自虛構(gòu)有關(guān)數(shù)據(jù)、資料編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告或者虛報(bào)虧損等。

編造虛假計(jì)稅依據(jù)可能有兩種結(jié)果，一種是編造虛假計(jì)稅依據(jù)，造成不繳或少繳應(yīng)納稅款。對(duì)于這種行為，應(yīng)該認(rèn)定為偷稅。應(yīng)按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條的規(guī)定，“對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款”。

編造虛假計(jì)稅依據(jù)的另一種后果是，并未產(chǎn)生實(shí)際的不繳或少繳稅款的事實(shí)，但卻影響了申報(bào)的真實(shí)性，可能造成以后納稅期間不繳或少繳稅款，如納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù)，增加了虧損額，但還沒有造成實(shí)際的不繳或少繳稅款。對(duì)于這種行為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十四條的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)責(zé)令納稅義務(wù)人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)改正編造的虛假計(jì)稅依據(jù)，同時(shí)處5萬元以下的罰款。

（5）繳納稅款后，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。

這里容易與騙取出口退稅混淆，兩者的主要區(qū)別在于納稅人是否繳納了稅款。這里主要區(qū)分以下三種情況：

第一，納稅人先繳納了稅款，然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取所繳納的稅款，這種情況下，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為偷稅；

第二，納稅人未繳納稅款，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取國(guó)家出口退稅的，這種情況下，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅；

第三，納稅人先繳納了稅款，然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取比所繳納的稅款數(shù)額要多的稅款，如納稅人先繳納了100萬元的稅款，然后騙取150萬元的稅款。在這種情況下，應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定：對(duì)于騙取的出口退稅款中與納稅人繳納數(shù)額相等部分，如本例中的100萬元，認(rèn)定為偷稅；對(duì)于超過已繳納的稅款部分，如本例中的50萬元（150-50），認(rèn)定為騙取出口退稅。

在理解本條時(shí)應(yīng)當(dāng)注意到一點(diǎn)，就是騙取的出口退稅與已繳稅款之間有著同一筆業(yè)務(wù)的因果聯(lián)系，這時(shí)可以認(rèn)定為偷稅。否則，即使納稅人其他貨物繳納了增值稅、消費(fèi)稅也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅。

2．避稅（Tax Avoidance）

（1）避稅的概念。聯(lián)合國(guó)稅收專家小組對(duì)避稅的解釋為：避稅是一個(gè)比較不甚明確的概念，很難用能夠?yàn)槿藗兯毡榻邮艿拇朕o對(duì)它作出定義。但是，一般地說，避稅是納稅人采取利用法律上的漏洞或含糊之處的方式來安排自己的事務(wù)，以減少其他應(yīng)承擔(dān)的納稅數(shù)額，但這種做法并沒有違犯法律。雖然避稅行為可能被認(rèn)為是不道德的，但使用的手段是合法的，而且納稅人的行為不具有欺詐的性質(zhì)。

國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局在1988年版的《國(guó)際稅收辭匯》中解釋為：“避稅一詞，指以合法手段減少其納稅義務(wù)，通常含有貶義。例如該詞常用以描述個(gè)人或企業(yè)通過精心安排，利用稅法的漏洞，或其他不足之處鉆空取巧，以達(dá)到避稅目的。法律中的規(guī)定條款，用以防范或遏制各類法律所不允許的避稅行為者，可以稱之為‘法避稅條款’。”

《中國(guó)稅務(wù)百科全書》中對(duì)避稅的解釋是：避稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人在納稅前采取各種合乎法律規(guī)定的方法，有意減輕或解除稅收負(fù)擔(dān)的行為。

避稅定義各有不同，但上述對(duì)避稅的解釋都說明了避稅是用合法手段或不違法手段減輕納稅義務(wù)的一種行為，有其存在的合理性。從各國(guó)法律界定和稅收實(shí)踐看，也存在較大差異。例如，在美國(guó)，避稅與偷稅實(shí)際上并沒有明確界限，避稅被廣泛解釋為除偷稅以外種種使稅務(wù)最輕的技術(shù)，人為的避稅技術(shù)并不是為了經(jīng)濟(jì)或業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)常與偷稅緊密聯(lián)系，因此應(yīng)加以制止。格拉斯哥大學(xué)稅務(wù)學(xué)訪問教授湯姆·林奇（Tom Lyrich）對(duì)避稅有一段精辟的評(píng)論：“‘避稅’一詞不幸地被冠以一種不守規(guī)矩的含義，事實(shí)上，它涵蓋了很多方面的內(nèi)容，比如，不僅包括對(duì)簡(jiǎn)單和現(xiàn)實(shí)的業(yè)務(wù)的重新組合，而這種組合安排顯然是合理而方便的，還包括復(fù)雜的組合策略。這些組合安排并無實(shí)際的影響—除了減輕納稅負(fù)擔(dān)外并無其他實(shí)質(zhì)意義，這些人為的規(guī)劃并不違法，但許多人認(rèn)為這種行為應(yīng)該受到懲罰，而且，更重要的是避稅會(huì)潛在的導(dǎo)致無效率。”在巴西，只要不違反法律，納稅人有權(quán)選擇使其繳稅最少的經(jīng)營(yíng)模式，但納稅人執(zhí)意選擇必須在納稅義務(wù)法律事實(shí)發(fā)生之前進(jìn)行。

但是，在國(guó)際上，越來越多的國(guó)家認(rèn)為避稅是錯(cuò)用（misuse）或?yàn)E用（abuse）稅法的行為，是納稅人通過個(gè)人或企業(yè)事務(wù)的人為安排，利用稅法的漏洞（loopholes）、特例（anomalies）和缺陷（deficiencies），來規(guī)避或減輕其納稅義務(wù)的行為，避稅也已成為一種政府制止的活動(dòng)。究其原因，避稅雖以非違法的手段來達(dá)到逃避納稅義務(wù)的目的，但其結(jié)果與逃稅一樣危及國(guó)家稅收，直接后果是會(huì)導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政收入的減少，間接后果是喪失稅收制度喪失公平性。

總之，避稅是指納稅人在不違反法律的前提下，通過對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排以期達(dá)到納稅義務(wù)最小化的經(jīng)濟(jì)行為。由于避稅的行為并不違法，所以在我國(guó)稅收實(shí)踐中，對(duì)避稅并沒有嚴(yán)格的法律界定和明確的法律責(zé)任，但對(duì)于納稅人利用稅法漏洞和缺陷來人為減少稅負(fù)支出的避稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取強(qiáng)制性的反避稅措施，調(diào)整納稅人的財(cái)務(wù)結(jié)果并要求補(bǔ)繳稅款。

避稅形式多種多樣，譬如原來我國(guó)對(duì)香皂征收消費(fèi)稅，因其屬于護(hù)膚護(hù)發(fā)品系列，而肥皂則不屬于此系列，所以不征消費(fèi)稅。對(duì)此有一廠商鉆政策的空子生產(chǎn)了一種名為“阿爾貝斯皂”的介于肥皂和香皂之間的產(chǎn)品，這一做法顯然帶有避稅傾向。在國(guó)際領(lǐng)域，避稅最常見、最一般的手法是利用“避稅港”（指一些無稅收負(fù)擔(dān)或稅收負(fù)擔(dān)極低的特殊區(qū)域）虛設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)或場(chǎng)所轉(zhuǎn)移收入、轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，以及利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移收入和利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)避稅。由于通常意義上的避稅行為有悖稅法精神，也可以說是對(duì)稅法的歪曲或?yàn)E用，故世界上多數(shù)國(guó)家對(duì)這種行為采取不接受或拒絕的態(tài)度，一般針對(duì)較為突出的避稅行為，通過單獨(dú)制定政策或在有關(guān)稅法中制定特別的約束性條款來加以反對(duì)。

（2）避稅的分類。避稅行為在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域普遍存在，從本質(zhì)上講，避稅和稅收籌劃其實(shí)有著密切的聯(lián)系，正如一枚硬幣有正反兩面一樣。避稅則是從政府角度定義，側(cè)重點(diǎn)在于回避納稅義務(wù)；而稅收籌劃只不過是從納稅人角度進(jìn)行的界定，側(cè)重點(diǎn)在于減輕稅收負(fù)擔(dān)。由于征納雙方立場(chǎng)不同，納稅人從個(gè)體利益最大化出發(fā)，在降低稅收成本（包括稅收負(fù)擔(dān)和違法造成的稅收處罰）而進(jìn)行籌劃的過程中會(huì)盡量利用現(xiàn)行稅法，當(dāng)然不排斥鉆法律的空子或利用稅法漏洞；而稅務(wù)當(dāng)局為保證國(guó)家財(cái)政收入，貫徹立法精神，必然反對(duì)納稅人的避稅行為。但這種反對(duì)僅限于道義上的譴責(zé)，正如勞德·鄧寧所說的那樣：“避稅可能合法，但不道德。”所以，只要沒有通過法定程序完善稅法，就不能禁止納稅人在利益驅(qū)動(dòng)下開展避稅活動(dòng)。根據(jù)避稅活動(dòng)的行為方式及其影響，可以把避稅分為以下兩類：

第一，灰色避稅。它是通過改變經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本來面目來達(dá)到少繳稅款的行為，或者是企業(yè)會(huì)計(jì)核算和納稅處理中所反映的信息不符合經(jīng)濟(jì)事實(shí)。

第二，中性避稅。它主要是利用現(xiàn)行稅制中的稅法漏洞或缺陷，或者是利用稅收政策在不同地區(qū)、不同時(shí)間的差異性，通過對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的周密策劃和適當(dāng)安排，從而將應(yīng)稅行為改變?yōu)榉嵌愋袨椋瑢⒏叨愗?fù)活動(dòng)改變?yōu)榈投愗?fù)活動(dòng)。比如，政府對(duì)白酒征收較高的消費(fèi)稅，于是納稅人就改變自己的消費(fèi)行為，多消費(fèi)紅酒或啤酒，這也算是一種避稅。納稅人的這種改變消費(fèi)行為的避稅之舉就屬于中性避稅，在法律上不受約束，在道德上也不受譴責(zé)。

“稅法漏洞”是指所有導(dǎo)致稅收失效、低效的政策條款。稅法漏洞由于稅制體系內(nèi)部結(jié)構(gòu)的不協(xié)調(diào)性或不完善性而難以避免，這些條款往往自身規(guī)定矛盾或在具體規(guī)定中忽視某個(gè)細(xì)小環(huán)節(jié)，抑或存在較大的彈性空間和不確定性。缺陷性條款多表現(xiàn)在法律程序、定額稅、轉(zhuǎn)讓定價(jià)及稅收管轄權(quán)等方面，在國(guó)際稅收領(lǐng)域，因各國(guó)利益及稅收制度的諸多差異而廣泛存在。

避稅行為在實(shí)踐中可能有一定的機(jī)會(huì)主義傾向，通常也會(huì)采取微妙的、狡猾的欺騙性形式。避稅又與不完全信息聯(lián)系在一起，信息不對(duì)稱助長(zhǎng)并強(qiáng)化了避稅行為，避稅極易走向扭曲、誤導(dǎo)、模棱兩可或混亂等故意行為。如灰色避稅就帶有典型的機(jī)會(huì)主義傾向，應(yīng)該受到商業(yè)倫理的約束。而中性避稅是納稅人的一種適應(yīng)，是對(duì)稅收環(huán)境的一種敏感反應(yīng)，不僅應(yīng)該受到法律保護(hù)，而且也與商業(yè)倫理并不相悖，是一種市場(chǎng)利益驅(qū)動(dòng)下的正常行為。

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是以制度為基礎(chǔ)的法制經(jīng)濟(jì)，但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行離不開倫理基礎(chǔ)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)在一定程度上也依靠倫理的力量，因?yàn)閭惱頃?huì)影響人類的行為方式。對(duì)于避稅行為，存在著社會(huì)道德壓力，而不僅是一種法律問題。避稅行為是否觸及倫理道德，不一而足，必須將其放在特定的經(jīng)濟(jì)制度與環(huán)境中來考察，正所謂“橘生淮南則為橘，生于淮北則為枳”。

二、稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)方法

（一）稅收籌劃的戰(zhàn)略思想

1．戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系

在競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)，戰(zhàn)略管理顯得越來越重要。戰(zhàn)略管理的本質(zhì)是敏捷地識(shí)別和適應(yīng)環(huán)境變化，為企業(yè)持續(xù)發(fā)展提供路徑指南。稅收籌劃是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分，稅收也隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而日益成為戰(zhàn)略管理中的關(guān)鍵性因素。戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系極為密切，兩者既相互聯(lián)系又有所區(qū)別：

（1）戰(zhàn)略管理決定著稅收籌劃

戰(zhàn)略管理是首要的，稅收籌劃是為之服務(wù)的。稅收籌劃只有在戰(zhàn)略管理的框架下才能充分發(fā)揮其作用，稅收籌劃對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略管理能夠起到一定作用，但絕不是決定性的作用。

（2）戰(zhàn)略管理涵蓋稅收籌劃

戰(zhàn)略管理是從宏觀角度看待問題的，它關(guān)注的是企業(yè)整體，戰(zhàn)略管理不僅考慮稅收對(duì)企業(yè)的影響，還考慮其他非稅因素對(duì)企業(yè)的影響。稅收籌劃是在戰(zhàn)略管理中必須考慮的一個(gè)重要因素。

（3）戰(zhàn)略管理與稅收籌劃目標(biāo)一致

戰(zhàn)略管理和稅收籌劃有著共同的目標(biāo)，即都是從企業(yè)整體利益出發(fā)，為股東創(chuàng)造最大價(jià)值。在實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)過程中，稅收籌劃也明顯帶有長(zhǎng)期戰(zhàn)略的痕跡。

2．企業(yè)戰(zhàn)略—稅收籌劃的導(dǎo)向

企業(yè)戰(zhàn)略是一個(gè)企業(yè)為之奮斗的目標(biāo)及其為達(dá)到目標(biāo)而尋求的途徑相結(jié)合的產(chǎn)物。如果沒有企業(yè)戰(zhàn)略，聽任內(nèi)部各自為政，各行其是，則達(dá)不到資源配置與戰(zhàn)略目標(biāo)的整合效應(yīng)。

在探討企業(yè)戰(zhàn)略與稅收籌劃的關(guān)系時(shí)，必須強(qiáng)調(diào)的是：企業(yè)戰(zhàn)略是首要的，其次才是稅收籌劃，稅收籌劃只有在企業(yè)戰(zhàn)略確定的情況下才能充分發(fā)揮其作用。當(dāng)然，在某些條件下，稅收籌劃可能在確定企業(yè)戰(zhàn)略時(shí)，能夠起到一定的作用，但絕對(duì)不是決定性的作用，下面從多個(gè)角度分析：

（1）市場(chǎng)超越一切

當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)市場(chǎng)時(shí)，考慮最多的不是稅收籌劃，而是首先考慮這個(gè)市場(chǎng)的潛力如何，企業(yè)能否在短期內(nèi)占領(lǐng)這個(gè)市場(chǎng)。比如，許多外國(guó)投資者在考慮投資中國(guó)時(shí)，其實(shí)看重的并不是中國(guó)優(yōu)惠的稅率、優(yōu)厚的待遇，而是廣大的消費(fèi)市場(chǎng)和廣闊的發(fā)展空間。當(dāng)然，優(yōu)惠的稅收待遇能夠?yàn)橥顿Y者提供一個(gè)良好的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，但投資者有時(shí)為了擴(kuò)大市場(chǎng)份額，是很少考慮稅收成本的，甚至有的投資者為了達(dá)到一定的目的，如擴(kuò)大市場(chǎng)份額，擊垮競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，逃避政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及獲取一定的政治地位等，可能把投資由低稅區(qū)轉(zhuǎn)向高稅區(qū)。

（2）稅收籌劃為企業(yè)戰(zhàn)略服務(wù)

當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)產(chǎn)業(yè)時(shí)，考慮最多的也不是該行業(yè)能否享受稅收優(yōu)惠，而是主要考慮企業(yè)進(jìn)入該行業(yè)后能否有長(zhǎng)期的發(fā)展?jié)摿ΑＴ跊Q定是否進(jìn)入某個(gè)行業(yè)時(shí)，企業(yè)首先要考慮清楚行業(yè)的供貨方或原料提供者，即上游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè)，與企業(yè)選擇的廠址的相對(duì)位置如何；其次要考慮它的潛在市場(chǎng)在哪里？下游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè)，處于壟斷狀態(tài)還是競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)呢？第三要考慮該行業(yè)的潛在進(jìn)入者有哪些，構(gòu)成的潛在威脅有多大？至于籌劃節(jié)稅問題，則應(yīng)列在這些因素之后考慮。

（3）企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)決定了稅收籌劃的范圍

企業(yè)在考慮采取某項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，往往不是從稅收籌劃的角度出發(fā)的，雖然稅收籌劃能夠滲透企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的每一個(gè)環(huán)節(jié)，但它并不是企業(yè)的首要目標(biāo)，企業(yè)存在的唯一理由是能夠盈利，能夠?yàn)橥顿Y者帶來收益，而不是能夠少繳稅款。因此，企業(yè)采取的某些政策措施，雖然從稅收籌劃的角度來說可能是不劃算的，但符合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。

3．稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法

（1）稅收鏈

對(duì)于一個(gè)企業(yè)來說，其所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是多種多樣的，因此，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中面臨的稅收問題也是多種多樣的，既有增值稅、營(yíng)業(yè)稅等流轉(zhuǎn)性質(zhì)的稅收，又有企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等所得性質(zhì)的稅收，還有諸如房產(chǎn)稅、印花稅等其他性質(zhì)的稅收。如果從企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程來看，其主要活動(dòng)分為供應(yīng)、研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)，即企業(yè)先采購(gòu)原材料，然后設(shè)計(jì)和研發(fā)產(chǎn)品，繼而進(jìn)行生產(chǎn)加工，最后再到市場(chǎng)上銷售產(chǎn)品。所有這些環(huán)節(jié)都為創(chuàng)造價(jià)值或?qū)崿F(xiàn)價(jià)值服務(wù)，因此從總體來看就構(gòu)成了產(chǎn)品的價(jià)值鏈。在這條產(chǎn)品的價(jià)值鏈中，有一部分價(jià)值是以稅收的形式流轉(zhuǎn)的。企業(yè)所承擔(dān)的稅收，如果沿著價(jià)值流轉(zhuǎn)方向觀察，也形成了一個(gè)鏈條，即所謂的稅收鏈。稅收鏈如圖1所示。

利用“稅收鏈”有利于分析稅收的形成過程與環(huán)節(jié)。對(duì)于企業(yè)來說，許多稅收都是在流程中形成的，所謂稅收的流程觀其實(shí)也就是“稅收鏈”的思想。

如果企業(yè)具有“稅收鏈”的觀念，就能夠找到稅收籌劃的易勝之地，即與哪些利益相關(guān)者合作最有效，在哪個(gè)流程籌劃最合適，籌劃的空間最大。基于“稅收鏈”的企業(yè)稅收籌劃戰(zhàn)略，關(guān)鍵是企業(yè)在稅收籌劃時(shí)應(yīng)該具有系統(tǒng)觀念，從整體和全局出發(fā)，不能僅考慮某一類或幾類利益相關(guān)者的稅收利益，而應(yīng)該視野更開闊，考慮到所有利益相關(guān)者的稅收利益。

“稅收鏈”思想要求企業(yè)從利益相關(guān)者視角看問題，不僅要考慮企業(yè)自身的稅收情況，還要從企業(yè)與利益相關(guān)者的交易在整個(gè)“價(jià)值鏈”上的位置來考慮，照顧到利益相關(guān)者的納稅要求，這樣才能真正利用“稅收鏈”均衡與利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系。

（2）合作博弈—稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法

合作博弈是稅收籌劃活動(dòng)中很重要的一個(gè)概念，它包括企業(yè)與企業(yè)之間的合作，企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的合作，企業(yè)與客戶之間的合作，這種合作并不是雙方合謀、偷稅騙稅，對(duì)抗國(guó)家，而是一種正當(dāng)?shù)男袨椋芏鄨?chǎng)合下可以達(dá)到雙贏或多贏的效果。

1）企業(yè)與企業(yè)之間的合作博弈。企業(yè)與企業(yè)之間的合作形式是多種多樣的，企業(yè)之間或集團(tuán)內(nèi)部組織之間通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移，將高稅區(qū)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)。

企業(yè)之間主要涉及以下六種合作：一是利用商品交易的籌劃，如利用原材料、零部件及機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的交易籌劃；二是利用提供勞務(wù)的籌劃；三是利用無形資產(chǎn)及特許權(quán)使用費(fèi)的籌劃；四是利用資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的籌劃；五是利用貸款業(yè)務(wù)的籌劃；六是利用管理費(fèi)用的籌劃。

2）企業(yè)與客戶之間的合作博弈。企業(yè)與客戶之間的合作也是一種相當(dāng)重要的合作。按照一般的經(jīng)營(yíng)常識(shí)，商品最終總要銷售給客戶，因此企業(yè)與客戶的合作就具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。比如裝修勞務(wù)，到底是由企業(yè)方還是客戶方提供裝修材料，這是可以協(xié)商解決的。再如住房出租業(yè)務(wù)，出租人與承租人在租金額度以及支付方式上也是可以進(jìn)行合作的。雙方的有效合作可以大大降低稅負(fù)。

3）企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的合作博弈。企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不僅存在著一定的合作，而且這種合作還具有一定的籌劃空間，這就為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃創(chuàng)造了條件。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅本身是要花費(fèi)成本的，而企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)錯(cuò)綜復(fù)雜，稅務(wù)機(jī)關(guān)根本無法完全掌握企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。這樣，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，詳細(xì)地了解每個(gè)企業(yè)的具體情況，并對(duì)每一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)控，就需要花費(fèi)高昂的成本。如果企業(yè)能夠主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通、協(xié)商，就能夠減少兩者之間的交易成本。比如，涉及到轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，要求企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)商議確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)。

（二）稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)思想

1．稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)分析

納稅人設(shè)計(jì)稅收籌劃方案存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，下面分析稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)的存在原因。

（1）稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有主觀性

稅收籌劃方案的形式及其實(shí)施，完全取決于納稅人的主觀判斷，包括對(duì)稅收政策的理解與判斷、對(duì)納稅活動(dòng)的認(rèn)識(shí)與判斷等。通常，稅收籌劃方案操作成功的概率與納稅人的業(yè)務(wù)素質(zhì)成正比關(guān)系。全面掌握稅收、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、法律等方面的政策與技能，有相當(dāng)?shù)碾y度。因而，稅收籌劃方案的主觀風(fēng)險(xiǎn)較大。

（2）稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有條件性

稅收籌劃方案設(shè)計(jì)要具備一定的條件，稅收籌劃方案都是在一定條件下設(shè)計(jì)與確定的，并且也只能在一定條件下才可以實(shí)施的。方案的設(shè)計(jì)過程實(shí)際上就是納稅人根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，對(duì)財(cái)稅政策的靈活運(yùn)用，有時(shí)是利用政策的優(yōu)惠條款，有時(shí)是利用政策的彈性空間。而納稅人的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與財(cái)稅政策等條件都是不斷發(fā)展變化的，稅收籌劃方案設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也就不可避免了。

（3）納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)利義務(wù)的不對(duì)稱性

稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅義務(wù)人都是稅收法律關(guān)系的權(quán)利主體之一，其雙方的法律地位是平等的，但由于主體雙方是行政管理者與被管理者的關(guān)系，所以雙方的權(quán)利和義務(wù)并不對(duì)等，表現(xiàn)為稅收征管法中賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)具有較大的“自由裁量權(quán)”和在稅收征管中“程序法優(yōu)先于實(shí)體法”的規(guī)定，都可能造成納稅人設(shè)計(jì)的稅收籌劃方案存在操作風(fēng)險(xiǎn)。

（4）征納雙方對(duì)稅收籌劃方案認(rèn)定的差異性

嚴(yán)格意義上的稅收籌劃方案應(yīng)當(dāng)具有合法性，納稅人應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律要求和政策規(guī)定設(shè)計(jì)稅收籌劃方案。但是由于納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為的特殊性，籌劃方案究竟是不是符合稅法規(guī)定，是否會(huì)成功，在很大程度上取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人籌劃方案的認(rèn)定。如果納稅人所設(shè)計(jì)的方案并不符合稅法精神，諸如一些“打球”的做法，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)視其為避稅，甚至當(dāng)做是逃避稅收，那么納稅人會(huì)為此而遭受重大損失。

2．稅收籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)類型分析

稅收籌劃方案設(shè)計(jì)主要涉及兩大風(fēng)險(xiǎn)：經(jīng)營(yíng)過程中的風(fēng)險(xiǎn)（經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)）和稅收政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)過程中的風(fēng)險(xiǎn)主要是由于企業(yè)不能準(zhǔn)確預(yù)測(cè)到經(jīng)營(yíng)方案的實(shí)現(xiàn)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)質(zhì)上是一種簡(jiǎn)單的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，即經(jīng)營(yíng)過程未實(shí)現(xiàn)預(yù)期結(jié)果而使籌劃方案失效的風(fēng)險(xiǎn)。政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)與稅法的“剛性”有關(guān)，目前中國(guó)稅收政策還處于頻繁調(diào)整時(shí)期，這種政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)不容忽視。

譬如，原來許多企業(yè)通過變相的“公費(fèi)旅游”為雇員搞福利，導(dǎo)致稅收大量流失，為彌補(bǔ)政策漏洞，稅法對(duì)此明確規(guī)定，公費(fèi)旅游及各種變相形式的公費(fèi)旅游應(yīng)按人均旅游費(fèi)用計(jì)入工資薪金總額繳納個(gè)人所得稅。這一政策使得利用“公費(fèi)旅游”的節(jié)稅方法失效，如果納稅人在政策變化之后繼續(xù)采用該稅收籌劃方案，則會(huì)導(dǎo)致稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

3．稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理

（1）稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理模式

1）風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是指為避免風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生而拒絕某種行為或某一事件。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是避免風(fēng)險(xiǎn)最徹底的方法，但其只能在相當(dāng)窄的范圍內(nèi)應(yīng)用。因?yàn)槠髽I(yè)不能為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)而徹底放棄稅收籌劃方案。

2）風(fēng)險(xiǎn)控制。風(fēng)險(xiǎn)控制是指那些用以使風(fēng)險(xiǎn)程度和頻率達(dá)到最小化的努力，風(fēng)險(xiǎn)控制在于降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，減輕風(fēng)險(xiǎn)損失的程度，包括風(fēng)險(xiǎn)防范的事前、事中和事后控制。

3）風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移是將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給參與風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃的其他人身上，一般通過合約的形式將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移，譬如納稅人可以與方案設(shè)計(jì)者簽訂最終方案風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任約定以及其他形式的損失保險(xiǎn)合約等風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移合約。

4）風(fēng)險(xiǎn)保留。風(fēng)險(xiǎn)保留是風(fēng)險(xiǎn)融資的一種方法，是指遭遇風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)濟(jì)主體自我承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)所帶來的經(jīng)濟(jì)損失。風(fēng)險(xiǎn)保留的重心在于尋求和吸納風(fēng)險(xiǎn)融資資金，但這取決于人們對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度：一種是風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)，在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后承擔(dān)損失，但可能因?yàn)轫毘袚?dān)突如其來的巨大損失而面臨財(cái)務(wù)問題；另一種是為可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)做準(zhǔn)備，在財(cái)務(wù)上預(yù)提風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金就是常用的辦法之一。

（2）稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理的具體措施

1）密切關(guān)注財(cái)稅政策的變化，建立稅收信息資源庫(kù)。稅收籌劃的關(guān)鍵是準(zhǔn)確把握稅收政策。但稅收政策層次多，數(shù)量大，變化頻繁，掌握起來非常困難。因此，筆者建議企業(yè)建立稅收信息資源庫(kù)，對(duì)適用的政策進(jìn)行歸類、整理、存檔，并跟蹤政策變化，靈活運(yùn)用。因此，準(zhǔn)確理解和把握稅收政策是設(shè)計(jì)籌劃方案的基本前提，也是保證籌劃方案質(zhì)量的基礎(chǔ)。

2）正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀。依法納稅是納稅人的義務(wù)，而合理、合法地籌劃涉稅問題、科學(xué)安排收支，這也是納稅人的權(quán)利。納稅人應(yīng)樹立正確的籌劃觀：稅收籌劃可以節(jié)稅，但稅收籌劃不是萬能的，其籌劃空間和彈性是有限的。

3）綜合衡量籌劃方案，降低風(fēng)險(xiǎn)。一個(gè)好的籌劃方案，應(yīng)該合理、合法，能夠達(dá)到預(yù)期效果。但是，實(shí)施籌劃方案往往會(huì)“牽一發(fā)而動(dòng)全身”，要注意方案對(duì)整體稅負(fù)的影響；實(shí)施過程還會(huì)增加納稅人的相關(guān)管理成本，這也是不容忽視的問題；還要考慮戰(zhàn)略規(guī)劃、稅收環(huán)境的變遷等風(fēng)險(xiǎn)隱藏因素。

4）保持籌劃方案適度的靈活性。由于納稅人所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)納稅人具體的實(shí)際情況，制定納稅方案，并保持相當(dāng)?shù)撵`活性，以便隨著國(guó)家稅制、稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變化隨時(shí)調(diào)整項(xiàng)目投資，對(duì)籌劃方案進(jìn)行重新審查和評(píng)估，適時(shí)更新籌劃內(nèi)容，采取措施分散風(fēng)險(xiǎn)，趨利避害，保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

5）具體問題具體分析，切忌盲目照搬。稅收籌劃雖有一定的規(guī)律，但籌劃方案設(shè)計(jì)并沒有固定的套路，因?yàn)槊總€(gè)企業(yè)都是個(gè)性的，不存在最好的方案，只有最適合企業(yè)特征的方案。針對(duì)不同的問題，因地制宜，具體問題具體分析。

注：

① 莊粉榮所著《實(shí)用稅收策劃》（西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2001），把稅收籌劃稱為“稅收策劃”。

② 劉心一，劉從戎所著《稅收規(guī)劃—節(jié)稅的原理、方法和策略》（經(jīng)濟(jì)管理出版社，2006），把稅收籌劃稱為“稅收規(guī)劃”。

③ 蓋地所著《稅務(wù)籌劃》（高等教育出版社，2003）、《稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃》（中國(guó)人民大學(xué)出版社，2004）、《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù)》（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2005），書名都明顯體現(xiàn)“稅務(wù)籌劃”的稱謂。

④ 黃鳳羽、馬蔡琛：《從“消極避稅”到“陽(yáng)光籌劃”：中國(guó)稅收法制化的路徑選擇》（天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年稅務(wù)籌劃教學(xué)研討會(huì)交流論文）。

⑤ 張中秀所著《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》（中華工商聯(lián)合出版社，2001）一書認(rèn)為：稅收籌劃=稅收籌劃+征稅籌劃。賀志東所著《征稅籌劃》，站到稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，專門對(duì)征稅籌劃進(jìn)行探討。劉建民等所著《企業(yè)稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)》認(rèn)為，稅收籌劃的內(nèi)容主要涉及兩個(gè)方面：一種是站在稅收征管的角度進(jìn)行的稅收籌劃；另一種是站在納稅人減少稅收成本的角度進(jìn)行的征稅籌劃。

⑥ 蓋地：《稅收籌劃幾個(gè)基本理論問題探討》（天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年MPACC稅收籌劃教學(xué)研討會(huì)論文集）。

⑦ 唐騰翔、唐向：《稅收籌劃》中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1994年9月版，第14頁(yè)。

⑧ 蓋地：《稅務(wù)籌劃（修訂第三版）》首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2009年9月版，第13頁(yè)。

⑨ 鄒國(guó)金：用“第三種眼光”看籌劃，中國(guó)稅務(wù)報(bào)“籌劃周刊”2003年7月1日。

⑩ 《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條。

篇(3)

    論文摘要：房地產(chǎn)行業(yè)深受國(guó)家宏觀調(diào)控的影響，只有加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理與監(jiān)督，才能達(dá)到降低成本、增加利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)的目的，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。 

 

一、引言 

 

房地產(chǎn)開發(fā)從立項(xiàng)、審批、建設(shè)、預(yù)售、驗(yàn)收到交付使用，開發(fā)周期通常為二至五年，項(xiàng)目本身具有建設(shè)周期長(zhǎng)、資金投入大、投資回收期長(zhǎng)、風(fēng)險(xiǎn)性高等特點(diǎn)。同時(shí)，房地產(chǎn)行業(yè)又深受國(guó)家法規(guī)與政策的嚴(yán)格調(diào)控，為了確保項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)的順利進(jìn)行和按期完成，只有加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理與監(jiān)督，才能降低成本、增加利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。 

 

二、國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的主要問題 

 

第一，財(cái)務(wù)管理制度流于形式。一是財(cái)務(wù)收支審批流程不規(guī)范，存在審批人員沒有在授權(quán)的權(quán)限范圍內(nèi)審批，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)辦理審批手續(xù)不齊全等現(xiàn)象。二是費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)混亂，沒有按照財(cái)務(wù)管理制度執(zhí)行，常常按領(lǐng)導(dǎo)的意圖辦理。 

第二，有效的資金管理體系尚未形成。一是雖然制定了年度建設(shè)投資計(jì)劃，卻沒有把計(jì)劃目標(biāo)進(jìn)行分解，編制出季度、月度計(jì)劃加以控制管理。二是公司內(nèi)部資金余缺不勻、配置不平衡，存在某些子公司資金閑置，而另一些子公司卻資金緊缺的情況，無法對(duì)資金進(jìn)行集中管理，資金使用效率低下。 

第三，融資渠道比較單一，主要依靠銀行貸款。隨著國(guó)家陸續(xù)出臺(tái)房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控措施、連續(xù)上調(diào)存款準(zhǔn)備金率等政策，銀行融資監(jiān)管趨緊，信貸資金投入房地產(chǎn)行業(yè)的門檻越來越高。 

第四，房地產(chǎn)行業(yè)的平均稅負(fù)高于其他行業(yè)，然而很多房地產(chǎn)企業(yè)由于對(duì)稅法和會(huì)計(jì)政策的理解不夠深入，不能合理合法地運(yùn)用稅收籌劃的手段來推遲稅款繳納的時(shí)間，達(dá)到稅收負(fù)擔(dān)最小化，無形中增加了企業(yè)的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)。 

第五，審計(jì)監(jiān)督不到位。雖然設(shè)置了內(nèi)部監(jiān)督部門，制定了監(jiān)督制度，但因種種原因難以及時(shí)有效地發(fā)揮作用，監(jiān)控不力。 

 

三、國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理的措施 

 

第一，健全財(cái)務(wù)管理制度。一是強(qiáng)化財(cái)務(wù)部門的職責(zé)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督職能。會(huì)計(jì)人員除了進(jìn)行會(huì)計(jì)核算外，還要參與項(xiàng)目預(yù)決算、經(jīng)濟(jì)合同的會(huì)審，監(jiān)督經(jīng)濟(jì)合同的履行情況等。二是規(guī)范主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)收支審批程序，明確審批人員、審批權(quán)限、審批依據(jù)和審批人員的責(zé)任。三是制定費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，以控制項(xiàng)目投資和費(fèi)用支出。此外，根據(jù)業(yè)務(wù)需要還可以制定專項(xiàng)費(fèi)用管理辦法，完善核算辦法和監(jiān)督手段。 

第二，完善資金管理體制。一是編制包括經(jīng)營(yíng)、建設(shè)、投資、籌資等在內(nèi)的全面資金預(yù)算。在此基礎(chǔ)上，每月末還要根據(jù)項(xiàng)目建設(shè)進(jìn)度以及完成的工程量編制次月的項(xiàng)目建設(shè)資金使用計(jì)劃表。計(jì)劃表應(yīng)優(yōu)先安排關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)、重要項(xiàng)目、重要設(shè)備的資金支付，確保重要項(xiàng)目的按時(shí)完成和重要設(shè)備的安裝到位。二是根據(jù)“有計(jì)劃不超支，無計(jì)劃不開支”的原則，按計(jì)劃用款，并嚴(yán)格按照規(guī)定的用途使用資金。嚴(yán)格限制超計(jì)劃的資金支出，對(duì)超計(jì)劃的資金支出要有特別的授權(quán)與審批程序。三是財(cái)務(wù)部門專門設(shè)置臺(tái)賬，定期對(duì)項(xiàng)目資金、專項(xiàng)資金的使用情況進(jìn)行跟蹤管理，若發(fā)現(xiàn)違規(guī)現(xiàn)象及時(shí)向項(xiàng)目部和有關(guān)業(yè)務(wù)部門反饋，待違規(guī)情況整改完畢后再繼續(xù)支付下一筆資金。 

第三，優(yōu)化融資方式。一是依托集團(tuán)的資金管理中心，對(duì)資金進(jìn)行統(tǒng)一集中管理，利用各子公司的閑置資金進(jìn)行內(nèi)部調(diào)劑使用，不僅可以使房地產(chǎn)企業(yè)相當(dāng)于獲得無息貸款，也提高了資金的整體使用效益。二是借助集團(tuán)綜合優(yōu)勢(shì)，銀行給予集團(tuán)綜合授信額度并提供優(yōu)惠利率，由集團(tuán)向銀行取得統(tǒng)借統(tǒng)還貸款后再向房地產(chǎn)企業(yè)分撥借款，付息期間按銀行貸款利率向房地產(chǎn)企業(yè)收取借款利息后統(tǒng)一歸還銀行。此外，房地產(chǎn)信托也是國(guó)家宏觀調(diào)控政策下房地產(chǎn)企業(yè)的又一重要融資渠道。 

第四，合理運(yùn)用稅收籌劃手段。一是在土地增值稅核算中房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用有兩種扣除辦法，利息支出如果能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，準(zhǔn)予按稅收有關(guān)規(guī)定據(jù)實(shí)扣除，其他開發(fā)費(fèi)用按土地成本和開發(fā)成本兩項(xiàng)之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除；如果不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按土地成本和開發(fā)成本兩項(xiàng)之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。因此，比較兩種辦法的扣除金額孰大，選擇對(duì)企業(yè)有利的扣除方式。二是房地產(chǎn)企業(yè)所得稅的征收方法為開發(fā)產(chǎn)品未完工前按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率計(jì)算預(yù)征企業(yè)所得稅，待完工結(jié)算后按實(shí)際毛利率計(jì)算企業(yè)所得稅。由于計(jì)稅毛利率比實(shí)際平均毛利率小的多，因此，應(yīng)根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品完工的確認(rèn)條件，選擇最佳的完工時(shí)間點(diǎn)。同時(shí)完工到竣工結(jié)算之間還有一段時(shí)間，會(huì)計(jì)上由于未取得全額發(fā)票，此時(shí)發(fā)票不足金額可以預(yù)提（最高不超過合同總金額的10%），據(jù)此計(jì)算企業(yè)所得稅。因此合理推遲竣工結(jié)算時(shí)間，將延遲繳納的稅款轉(zhuǎn)化為企業(yè)無息貸款，獲取資金使用的時(shí)間價(jià)值，減輕資金緊張壓力。 

第五，加大審計(jì)評(píng)價(jià)力度。一是審計(jì)部門除了項(xiàng)目完工后的全面審計(jì)外，還要在項(xiàng)目建設(shè)中實(shí)施不定期的專項(xiàng)審計(jì)，對(duì)在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題督促項(xiàng)目部和相關(guān)業(yè)務(wù)部門及時(shí)進(jìn)行整改，并對(duì)整改落實(shí)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。二是建立完工項(xiàng)目后評(píng)價(jià)制度，組織各業(yè)務(wù)部門對(duì)項(xiàng)目完成后取得的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行綜合分析與評(píng)價(jià)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，為今后新項(xiàng)目開發(fā)的投資決策提供可行性建議。 

 

四、結(jié)束語(yǔ) 

 

綜上所述，國(guó)有房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只有通過健全財(cái)務(wù)管理制度、完善資金管理體制、優(yōu)化融資方式、合理運(yùn)用稅收籌劃等措施，以加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理與監(jiān)督，降低成本，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。 

 

篇(4)

關(guān)鍵詞：高新技術(shù)；稅收；避稅

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）02-0-01

為了大力發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，我國(guó)先后出臺(tái)了一系列促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展的稅收政策，給予高新技術(shù)企業(yè)一定的稅收優(yōu)惠，但是實(shí)施結(jié)果卻不太理想，反映出我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃存在一些問題。

一、高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃存在的問題

(一)高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃認(rèn)識(shí)上存在誤區(qū)

長(zhǎng)期以來，由于我國(guó)稅收法制建設(shè)滯后，加上征管機(jī)制不完善，稅務(wù)機(jī)關(guān)在在稅收?qǐng)?zhí)法上比較隨意，使納稅人認(rèn)為稅收籌劃是不必要的，而是采取與稅務(wù)機(jī)關(guān)搞好關(guān)系的方式來降低稅收支出。很多人認(rèn)為稅收籌劃和避稅、逃稅等是一回事，其實(shí)這是錯(cuò)誤的理解，雖然三者的最終結(jié)果都是少繳稅，但是稅收籌劃是合法的，是稅法所支持的，通過充分利用稅收優(yōu)惠政策來達(dá)到節(jié)稅的目的。

(二)高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃忽略風(fēng)險(xiǎn)的存在

稅收籌劃可以合理合法的為企業(yè)節(jié)約稅款，很多企業(yè)均開始充分利用稅收優(yōu)惠政策，但是人們卻忽視了稅收籌劃所蘊(yùn)涵的風(fēng)險(xiǎn)。高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)是指高新技術(shù)企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)因各種不確定因素的存在，使籌劃收益偏離納稅人預(yù)期結(jié)果的可能性。如果納稅人不能正確地區(qū)分出避稅與稅收籌劃的差異，在實(shí)施稅收籌劃的過程中掌握不好尺度，將會(huì)面臨籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)。

(三)高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃整體水平低下

隨著我國(guó)稅收環(huán)境的改善和稅收處罰力度的加強(qiáng)，納稅人依法納稅的意識(shí)逐漸增強(qiáng)，很多企業(yè)開始吸收專業(yè)人才進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)。隨著其他企業(yè)開始利用稅收籌劃來達(dá)到節(jié)稅的目的，高新技術(shù)企業(yè)的稅收籌劃欲望也在不斷增強(qiáng)，納稅人的籌劃意識(shí)也在不斷提高。但從我國(guó)的現(xiàn)狀來看，雖然有的企業(yè)的稅收籌劃水平已經(jīng)比較高，但是高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃整體水平低下是不容置疑的。

(四)高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策效果不佳

高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，目前主要涉及企業(yè)所得稅和地方稅小稅種，還未涉及流轉(zhuǎn)稅。當(dāng)前許多企業(yè)尚未充分實(shí)施高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，有很多企業(yè)對(duì)高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策知道的不多，缺乏專業(yè)人才指導(dǎo)，不會(huì)有效利用其稅收優(yōu)惠政策。我國(guó)現(xiàn)行所得稅政策的優(yōu)惠基本上是減免稅額和實(shí)行優(yōu)惠稅率，而企業(yè)要享受優(yōu)惠則必須盈利，利潤(rùn)越多優(yōu)惠越大，這對(duì)虧損和微利企業(yè)起不到促進(jìn)作用。

二、改善高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃問題的措施

(一)提高納稅人素質(zhì)并引進(jìn)專業(yè)人才進(jìn)行稅收籌劃工作

納稅人是企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者和管理者，納稅人的意識(shí)代表著企業(yè)的發(fā)展理念，納稅人自身的稅收籌劃意識(shí)和籌劃能力是企業(yè)成功進(jìn)行稅收籌劃的關(guān)鍵。作為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者，納稅人不僅要認(rèn)真學(xué)習(xí)稅收法規(guī)，樹立依法納稅的意識(shí)，而且要關(guān)心企業(yè)的稅收籌劃，支持企業(yè)開展納稅籌劃工作。

稅收籌劃人員作為稅收籌劃的主體，必須具備較高的專業(yè)知識(shí)水平和素質(zhì)，高新技術(shù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況在不同的發(fā)展階段有很大的差異，因此對(duì)稅收籌劃人員提出了更高的要求。高新技術(shù)企業(yè)必須加快引進(jìn)精通國(guó)家稅法及相關(guān)法律和具備稅收籌劃能力的人才，充分利用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策來降低稅負(fù)。企業(yè)必須加快對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員稅法知識(shí)的培訓(xùn)，增加他們的稅收知識(shí)和籌劃技能，從而能夠依法高效地為高新技術(shù)企業(yè)開展稅收籌劃工作。

(二)加強(qiáng)成本控制及政策趨勢(shì)預(yù)測(cè)以規(guī)避稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

1.加強(qiáng)稅收籌劃成本控制

高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃方案在實(shí)施時(shí)，雖然會(huì)取得相應(yīng)的稅收利益，但是也會(huì)付出一定的代價(jià)，包括稅收籌劃方案實(shí)施過程中產(chǎn)生的成本費(fèi)用和因選擇該籌劃方案而放棄其它方案的相應(yīng)收益。稅收籌劃應(yīng)遵循成本效益原則，在制定籌劃方案時(shí)，要考慮稅收籌劃的各種成本，只有稅收籌劃方案所取得的收益大于其產(chǎn)生的成本和損失時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃方案才是合理的。

2.科學(xué)預(yù)測(cè)稅收政策的變動(dòng)趨勢(shì)

稅收籌劃方案能否得到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可是稅收籌劃能否成功的關(guān)鍵。高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)密切注意稅收優(yōu)惠政策的變化，很多納稅人對(duì)有些稅收優(yōu)惠政策還不甚了解，有些稅收優(yōu)惠政策還沒有被利用，有些稅收優(yōu)惠政策則可能過期而被取消。如果高新技術(shù)企業(yè)對(duì)稅收政策沒有及時(shí)的了解，等政策發(fā)生變化后，原來的稅收籌劃方案可能就變成了偷稅行為。這就要求企業(yè)的相關(guān)財(cái)務(wù)人員和管理人員加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的溝通，及時(shí)了解和掌握最新信息，適時(shí)調(diào)整稅收籌劃策略，才能保證稅收籌劃的及時(shí)性和成功率。

(三)從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益和整體利益角度設(shè)計(jì)稅收籌劃方案

稅收籌劃是財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的一項(xiàng)重要內(nèi)容，主要通過減少稅額的支付來使企業(yè)增加收益，稅收籌劃的真正的目標(biāo)是企業(yè)價(jià)值最大化。企業(yè)價(jià)值最大化不等同企業(yè)利潤(rùn)最大化，所以企業(yè)在選擇稅收籌劃方案時(shí)，應(yīng)當(dāng)從企業(yè)整體稅負(fù)出發(fā)，不能僅僅著眼于某一會(huì)計(jì)期間稅額最少和某項(xiàng)稅種稅負(fù)最低的方案上，而要考慮到企業(yè)整體稅負(fù)的高低和發(fā)展目標(biāo)，選擇企業(yè)整體利益最大的稅收籌劃方案。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)該衡量企業(yè)的整體稅負(fù)，用全面而長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光看問題，不能為了獲取短期的稅收籌劃利益而背離了企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

(四)完善籌劃環(huán)境與稅收優(yōu)惠政策來提高稅收籌劃水平

稅收優(yōu)惠政策只有與國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策相結(jié)合才能發(fā)揮其應(yīng)有的效果，但是我國(guó)現(xiàn)有的稅收環(huán)境欠佳，稅收籌劃效果不理想。為了充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠政策的作用，必須提高稅收的立法層次，提高我國(guó)稅收優(yōu)惠政策的法律地位，增強(qiáng)其法制性。加快稅制改革，對(duì)于稅法中已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的不明確之處加以修訂，不斷完善稅法，制定稅收優(yōu)惠政策要從我國(guó)的基本國(guó)情出發(fā)，加大對(duì)流轉(zhuǎn)稅，特別是增值稅的優(yōu)惠力度，擴(kuò)大高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣范圍。

當(dāng)前，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)己經(jīng)進(jìn)入了關(guān)鍵時(shí)期，稅收籌劃有利于高新技術(shù)企業(yè)提高利潤(rùn)水平和增強(qiáng)自身競(jìng)爭(zhēng)能力。高新技術(shù)企業(yè)如何利用好各項(xiàng)稅收政策，合法合理地降低整體稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，是每一個(gè)高新技術(shù)企業(yè)必須關(guān)注的問題。

參考文獻(xiàn)：

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[2]陸易.高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃研究[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息,2010(3):120-121.

篇(5)

論文關(guān)鍵詞：稅收支出國(guó)際稅務(wù)籌劃企業(yè)利益

一、國(guó)際稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)

企業(yè)要進(jìn)行國(guó)際稅務(wù)籌劃，首先要對(duì)各國(guó)的稅制有較深認(rèn)識(shí)。不同國(guó)家或地區(qū)的稅收差別是由稅收管轄權(quán)、稅率、課稅對(duì)象、計(jì)稅基礎(chǔ)、稅收優(yōu)惠政策等幾個(gè)方面組成的：

1.稅收管轄權(quán)上的差別。各國(guó)稅制上的稅收管轄權(quán)主要有三種類型：居民管轄、公民管轄和所得來源管轄。各個(gè)國(guó)家或地區(qū)一般是根據(jù)自身的政治、經(jīng)濟(jì)情況和法律傳統(tǒng)，選擇及行使稅收管轄權(quán)，其中多數(shù)國(guó)家是同時(shí)行使居民管轄權(quán)和所得來源管轄權(quán)的。由于各國(guó)家行使不同的稅收管轄權(quán)，從而為國(guó)際稅務(wù)籌劃創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。

2.稅率上的差別。稅率差別是指不同的國(guó)家，對(duì)于相同數(shù)量的應(yīng)稅收入或應(yīng)稅金額課以不同的稅率。企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國(guó)家來投資，也可以將稅率高的國(guó)家所屬機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率低的國(guó)家。

3.課稅對(duì)象和計(jì)稅基礎(chǔ)的差別。不同的國(guó)家稅種的課稅對(duì)象可能不同，不同國(guó)家對(duì)于每一課稅對(duì)象所規(guī)定的范圍和內(nèi)容也可能不同，因此計(jì)稅基礎(chǔ)也會(huì)存在差異。企業(yè)可以利用不同的稅收處理進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

4.稅收優(yōu)惠的差別。許多國(guó)家為了吸引外國(guó)投資，對(duì)于國(guó)外投資者在征稅上給予實(shí)行各種不同形式的優(yōu)惠。如減免稅、各種納稅扣除等。一國(guó)的稅收優(yōu)惠政策是跨國(guó)納稅人稅務(wù)籌劃的一個(gè)重要內(nèi)容。

從上述的分析可見，國(guó)際稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)就是各國(guó)稅制的差異。企業(yè)只有在全面掌握有關(guān)國(guó)家稅收法規(guī)及其具體稅制的基礎(chǔ)上，兼考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務(wù)籌劃方案。

二、國(guó)際稅務(wù)籌劃的具體方法

依據(jù)國(guó)際稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)和其它相關(guān)因素，可以大略總結(jié)出國(guó)際稅務(wù)籌劃的具體途徑如下：

1.稅收管轄權(quán)規(guī)避。企業(yè)應(yīng)盡量避免同一個(gè)行使居民管轄或公民管轄的國(guó)家發(fā)生人身法律關(guān)系，或盡量避免同一個(gè)行使所得來源管轄權(quán)的國(guó)家發(fā)生聯(lián)系。許多國(guó)家對(duì)企業(yè)的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的利潤(rùn)是課稅的，因此在短期跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，盡量不要成為東道國(guó)的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，則可避免向東道國(guó)納稅。這種規(guī)避可以通過控制短期經(jīng)營(yíng)的時(shí)間或是通過改變?cè)跂|道國(guó)機(jī)構(gòu)的性質(zhì)來實(shí)現(xiàn)。

2.利用稅率差別。由于不同國(guó)家規(guī)定的稅率存在差別，在進(jìn)行國(guó)際稅務(wù)籌劃時(shí)，企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國(guó)家來投資，也可以將稅率高的國(guó)家所屬機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率低的國(guó)家。據(jù)統(tǒng)計(jì)，美國(guó)跨國(guó)公司持有資產(chǎn)總額25%部分分布在那些公司所得稅率低于20%的國(guó)家或地區(qū)，在這些國(guó)家資產(chǎn)收益率普遍較高。

通常實(shí)踐中轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入的方法有幾種：(1)企業(yè)可以利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)。如果一個(gè)國(guó)家的所得稅稅率較高，該國(guó)企業(yè)就可以以全權(quán)信托的方式把自己的財(cái)產(chǎn)委托給設(shè)在境外的避稅地的信托機(jī)構(gòu)代為管理，通過創(chuàng)立這種國(guó)外信托，財(cái)產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以徹底擺脫就這筆財(cái)產(chǎn)所得向本國(guó)政府納稅的義務(wù)。同時(shí)，由于信托財(cái)產(chǎn)是委托避稅地信托機(jī)構(gòu)管理的，當(dāng)?shù)卣畬?duì)信托財(cái)產(chǎn)所得一般也不征收或征收很少的所得稅。(2)企業(yè)也可以通過向低稅率國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的方法利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段在公司集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，使公司集團(tuán)的利潤(rùn)盡可能多地在低稅國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)中實(shí)現(xiàn)。實(shí)踐中跨國(guó)公司在稅務(wù)籌劃中這種方法最為常見。(3)通過組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司來轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。具體做法是，在一個(gè)無稅或低稅的國(guó)家建立內(nèi)部保險(xiǎn)公司，然后母公司和子公司以支付保險(xiǎn)費(fèi)的方式把利潤(rùn)大量轉(zhuǎn)出居住國(guó)，使公司集團(tuán)的一部分利潤(rùn)長(zhǎng)期滯留在避稅地的內(nèi)部保險(xiǎn)公司賬上。內(nèi)部保險(xiǎn)公司在當(dāng)?shù)夭挥迷摴P利潤(rùn)納稅，而這筆利潤(rùn)由于不匯回母公司，公司居住國(guó)也不對(duì)其課稅。

3.在稅務(wù)籌劃中注意課稅對(duì)象和計(jì)稅基礎(chǔ)的差別。在稅務(wù)籌劃中，要注意考慮所選擇投資地的稅種主要是所得稅，根據(jù)投資地在存貨計(jì)價(jià)與成本核算、固定資產(chǎn)折舊、各類準(zhǔn)備基金的提取等方面稅制規(guī)定的不同來進(jìn)行籌劃。

4.籌劃時(shí)考慮稅收優(yōu)惠政策。利用稅收優(yōu)惠是稅務(wù)籌劃的一個(gè)重要內(nèi)容。比如：國(guó)與國(guó)之間簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定中一般都有互相向?qū)Ψ絿?guó)家的居民提供所得稅尤其是預(yù)提所得稅的優(yōu)惠條款。在國(guó)際稅務(wù)籌劃時(shí)，在考慮稅收優(yōu)惠時(shí)，要注意稅收優(yōu)惠往往是在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)、勞動(dòng)力素質(zhì)低的地區(qū)力度更大。所以不能只考慮稅收優(yōu)惠，忽略該地區(qū)基礎(chǔ)設(shè)施制度落后所導(dǎo)致的高成本負(fù)擔(dān)及政治和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

三、我國(guó)企業(yè)國(guó)際稅務(wù)籌劃對(duì)策

1.我國(guó)企業(yè)國(guó)際稅務(wù)籌劃現(xiàn)狀。我國(guó)大部分企業(yè)稅務(wù)籌劃意識(shí)缺乏。我國(guó)企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)由于欠缺財(cái)務(wù)、稅收知識(shí)，因此當(dāng)提及減少納稅成本時(shí)，往往使用偷逃稅款、找稅務(wù)人員等方法，而不是通過自身的稅務(wù)籌劃合理合法地節(jié)稅。而企業(yè)的財(cái)務(wù)人員也因而不能利用稅收知識(shí)和會(huì)計(jì)水平為企業(yè)做稅務(wù)籌劃。同時(shí)，稅務(wù)籌劃主體在我國(guó)企業(yè)中，至今還不甚明確。會(huì)計(jì)人員只關(guān)注會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)報(bào)表，不關(guān)心稅收成本比較及相關(guān)決策；而管理人員則認(rèn)為稅收籌劃是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)。這樣就形成了稅務(wù)籌劃工作無人負(fù)責(zé)的情況。

另一方面，我們要看到我國(guó)企業(yè)對(duì)于國(guó)際稅務(wù)籌劃的迫切需求。隨著我國(guó)加入WTO，我國(guó)企業(yè)的國(guó)際貿(mào)易將進(jìn)入一個(gè)新的階段，不僅是出口事業(yè)蓬勃興盛，跨國(guó)經(jīng)營(yíng)事業(yè)也必將取得更加令人矚目的發(fā)展。因而我國(guó)企業(yè)必須提高國(guó)際稅務(wù)籌劃的水平，以適應(yīng)自身發(fā)展的需求。

篇(6)

關(guān)鍵詞：企業(yè)并購(gòu)；所得稅；納稅籌劃；目標(biāo)企業(yè)

0引言

2008年世界金融危機(jī)引起了新一輪企業(yè)并購(gòu)的熱潮，2008年至今，國(guó)內(nèi)并購(gòu)重組迭起，不少企業(yè)選擇收購(gòu)海外品牌。2008年1月1日新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的正式實(shí)施，以及2009年5月8日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在聯(lián)合的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》都對(duì)企業(yè)并購(gòu)中納稅籌劃的格局有深遠(yuǎn)的影響。因此，在新形勢(shì)下研究如何做好企業(yè)并購(gòu)中納稅籌劃有重要的理論和現(xiàn)實(shí)價(jià)值。論文百事通目標(biāo)企業(yè)的選擇是企業(yè)并購(gòu)的起點(diǎn)，因此企業(yè)如何選擇目標(biāo)企業(yè)作為并購(gòu)對(duì)象，是企業(yè)并購(gòu)要解決的首要問題。在對(duì)目標(biāo)企業(yè)進(jìn)行選擇時(shí)，結(jié)合現(xiàn)行的稅收政策進(jìn)行有效的納稅籌劃，不僅可以降低并購(gòu)成本，而且對(duì)企業(yè)并購(gòu)的后續(xù)工作有很大的幫助。本文結(jié)合現(xiàn)行稅收政策，從并購(gòu)目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)選擇、所在地域選擇、所處經(jīng)營(yíng)狀況選擇等方面對(duì)企業(yè)并購(gòu)中目標(biāo)企業(yè)選擇的納稅籌劃進(jìn)行探討。

1企業(yè)并購(gòu)與納稅籌劃相關(guān)理論

企業(yè)并購(gòu)（mergersandacquisitions）是兼并(Mergers)與收購(gòu)(Acquisitions)的合稱，在西方，兩者慣于聯(lián)用為一個(gè)專業(yè)術(shù)語(yǔ)—MergerandAcquisition，可縮寫為“M&A”在我國(guó)稱為并購(gòu)。企業(yè)并購(gòu)?fù)ǔＶ敢患移髽I(yè)以現(xiàn)金、債券、股票或其他有價(jià)證券等通過各種手段來取得對(duì)另一家或幾家獨(dú)立企業(yè)的經(jīng)營(yíng)控制權(quán)和全部或部分資產(chǎn)所有權(quán)的產(chǎn)權(quán)交易行為。

納稅籌劃，即納稅人在既定的稅法和稅制框架內(nèi)，從多種納稅方案中進(jìn)行科學(xué)、合理的事前預(yù)測(cè)和規(guī)劃，使企業(yè)稅負(fù)減輕的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各項(xiàng)稅收法規(guī)逐步趨于完善。納稅人往往面臨納稅方案的選擇，不同的方案稅負(fù)輕重程度不同，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重往往關(guān)系到納稅人實(shí)得利益的多寡。節(jié)稅是激發(fā)并購(gòu)產(chǎn)生的一個(gè)重要?jiǎng)右颍愂栈I劃又是企業(yè)并購(gòu)方案中不可缺少的組成部分，對(duì)于在并購(gòu)決策中達(dá)到預(yù)期目標(biāo)起著重要作用，從這個(gè)意義上說，并購(gòu)中的稅收籌劃既有可行性又有必要性。

2企業(yè)并購(gòu)中對(duì)目標(biāo)企業(yè)選擇的納稅籌劃研究

2.1目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)選擇的納稅籌劃根據(jù)目標(biāo)企業(yè)所處行業(yè)不同可分為橫向并購(gòu)、縱向并購(gòu)和混合并購(gòu)。橫向并購(gòu)可以達(dá)到消除競(jìng)爭(zhēng)、擴(kuò)大市場(chǎng)份額、增加壟斷實(shí)力、形成規(guī)模效應(yīng)的目標(biāo)，但從稅收角度看，由于并購(gòu)后企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行業(yè)不變，橫向并購(gòu)一般不改變并購(gòu)企業(yè)的納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)的多少。縱向并購(gòu)是指企業(yè)若選擇與企業(yè)的供應(yīng)廠商或客戶等上下游企業(yè)合并，以達(dá)到加強(qiáng)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)的配合進(jìn)行協(xié)作化生產(chǎn)的目的。對(duì)并購(gòu)企業(yè)來說，由于原來向供應(yīng)商購(gòu)貨或向客戶銷貨變成企業(yè)內(nèi)部購(gòu)銷行為，其增值稅納稅環(huán)節(jié)減少。另外由于目標(biāo)企業(yè)的產(chǎn)品與并購(gòu)企業(yè)的產(chǎn)品不同，縱向并購(gòu)還可能會(huì)改變其納稅主體屬性，改變其納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)。并購(gòu)企業(yè)若選擇與自己沒有任何聯(lián)系的行業(yè)中的企業(yè)作為目標(biāo)企業(yè)，則是混合合并。這種并購(gòu)將視目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)的情況，對(duì)并購(gòu)企業(yè)的納稅主體屬性、納稅稅種、納稅環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響。

新企業(yè)所得稅法的重大變化之一就是重視行業(yè)優(yōu)惠，實(shí)施條例對(duì)行業(yè)優(yōu)惠的范圍等做了進(jìn)一步明確：①明確了對(duì)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得免征和減半征收的具體范圍。②明確了企業(yè)從事港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、電力、水利等國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)所得給予三免三減半的優(yōu)惠。③明確了企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得給予三免三減半的優(yōu)惠。④明確了鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策以及鼓勵(lì)證券投資基金發(fā)展的優(yōu)惠政策等[1]。所以，企業(yè)在選擇并購(gòu)的目標(biāo)企業(yè)，應(yīng)充分重視行業(yè)優(yōu)惠因素，在最大范圍內(nèi)選擇并購(gòu)這種類型的企業(yè)可以充分享受稅收優(yōu)惠。

例1：A公司的核心產(chǎn)品為某品牌中藥洗發(fā)水，現(xiàn)有機(jī)會(huì)合并從事中藥種植的B企業(yè)或從事香料作物種植的C企業(yè)，假設(shè)兩家企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債情況相當(dāng)，平均每年所得稅應(yīng)納稅所得額均為600萬元，A企業(yè)現(xiàn)有財(cái)力只能合并其中的一家，請(qǐng)問合并哪家更為合適？

分析：由題意，B、C兩家企業(yè)的合并成本相當(dāng)。且B、C兩家企業(yè)均為A企業(yè)的上游企業(yè)，合并行為均屬于縱向并購(gòu)，可達(dá)到減少增值稅納稅環(huán)節(jié)的目的。另外根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定：“企業(yè)從事

中藥材種植免征企業(yè)所得稅；企業(yè)從事花卉、茶及其它飲料作物和香料作物的種植減半征收企業(yè)所得稅。”所以，若兼并B企業(yè)每年享受所得稅優(yōu)惠為：600×25%=150萬元，若兼并C企業(yè)每年享受所得稅優(yōu)惠為：600×25%×50%=75萬元。顯然合并B企業(yè)更有利。

另外，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2002]208號(hào)）以及《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)就業(yè)再就業(yè)工作的通知》（中發(fā)[2005]36號(hào)）的規(guī)定，對(duì)國(guó)有大中型企業(yè)通過主輔分離和輔業(yè)改制分流興辦的經(jīng)濟(jì)實(shí)體（以下除外：金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通訊業(yè)、建筑業(yè)、娛樂業(yè)以及銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，服務(wù)型企業(yè)中的廣告業(yè)、桑拿、按摩、網(wǎng)吧、氧吧，商貿(mào)企業(yè)中從事批發(fā)、批零兼營(yíng)以及其他非零售業(yè)務(wù)的企業(yè))，凡符合以下條件的，可以免征3年企業(yè)所得稅：①安置原企業(yè)富余人員30%以上的；②利用原企業(yè)的非主業(yè)資產(chǎn)、閑置資產(chǎn)或關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)的有效資產(chǎn)；③獨(dú)立核算、產(chǎn)權(quán)清晰并逐步實(shí)行產(chǎn)權(quán)主體多元化。所以，根據(jù)以上法規(guī)規(guī)定，企業(yè)可以選擇并購(gòu)國(guó)有大中型企業(yè)通過主輔分離和輔業(yè)改制分流出的企業(yè)，安置該企業(yè)的富余人員和接受資產(chǎn)，就可以享受到免除3年所得稅的優(yōu)惠政策。

2.2目標(biāo)企業(yè)所在地區(qū)選擇的納稅籌劃稅收優(yōu)惠政策在地區(qū)之間的差異，決定了在并購(gòu)不同地區(qū)相同性質(zhì)和經(jīng)營(yíng)狀況的目標(biāo)企業(yè)時(shí)，可獲得不同的收益。新企業(yè)所得稅法雖然相對(duì)淡化了地區(qū)性優(yōu)惠，但突出了對(duì)西部大開發(fā)和民族自治地區(qū)的稅收優(yōu)惠。國(guó)家對(duì)西部地區(qū)和民族自治地區(qū)的優(yōu)惠政策有：對(duì)設(shè)在西部地區(qū)國(guó)家鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅；對(duì)在西部地區(qū)新辦的交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業(yè)，上述項(xiàng)目收人占企業(yè)總收人70％以上的，自開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第二年至第五年減半征收企業(yè)所得稅；經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，民族自治地方的內(nèi)資企業(yè)可以定期減征或免征企業(yè)所得稅等[2]。由于存在地區(qū)之間的差異，并購(gòu)企業(yè)可選擇在這些特殊地區(qū)的企業(yè)作為并購(gòu)對(duì)象，從而降低企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)，使并購(gòu)后的納稅主體能夠享受到這些稅收優(yōu)惠政策帶來的稅收收益。

2.3目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況選擇的納稅籌劃企業(yè)并購(gòu)時(shí)如果在符合一定條件的情況下能承繼目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的虧損，將目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中符合彌補(bǔ)年限的虧損合并到并購(gòu)后的企業(yè)，通過盈利與虧損的相互抵消，可以達(dá)到節(jié)約所得稅的目的。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局2009年5月8日新的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《通知》）中重新規(guī)定了新時(shí)期對(duì)于企業(yè)并購(gòu)中相關(guān)虧損企業(yè)所得稅事項(xiàng)的處理。根據(jù)規(guī)定企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件，分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，特殊性稅務(wù)處理在一定程度上就是免稅政策。若企業(yè)合并符合特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定，并且企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：①合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。②被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。③可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。④被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。[3]

例2：長(zhǎng)江（集團(tuán)）股份公司自2000年成立以來持續(xù)盈利，股價(jià)穩(wěn)中有升，預(yù)計(jì)未來兩年內(nèi)盈利率將持續(xù)增加。2009年6月為了擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)，長(zhǎng)江公司決定合并同行業(yè)的向東公司，合并后不改變向東公司原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。假設(shè)向東公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同均為1000萬元（其中實(shí)收資本300萬元、資本公積200萬元、盈余公積500萬元）。向東公司有500萬的虧損尚未彌補(bǔ)，其稅前彌補(bǔ)期限為四年。長(zhǎng)江公司管理層通過分析，決定全部用股權(quán)支付合并款項(xiàng)，并同時(shí)向向東公司股東約定合并后的12個(gè)月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（假設(shè)截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率為4%）

分析：長(zhǎng)江公司的合并符合企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定，根據(jù)《通知》規(guī)定，可由長(zhǎng)江公司彌補(bǔ)的虧損限額為1000×4%=400萬元，由此長(zhǎng)江公司可節(jié)省所得稅400×25%=100萬元。對(duì)于向東公司的股東來說，由于長(zhǎng)江公司發(fā)展勢(shì)頭良好，預(yù)計(jì)在12個(gè)月后出售股權(quán)不會(huì)造成損失，而且可以延緩納稅。

由以上分析可得：①企業(yè)并購(gòu)中在符合企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略的前提下選擇有經(jīng)營(yíng)虧損的企業(yè)作為并購(gòu)對(duì)象可能對(duì)企業(yè)較有利。②并購(gòu)時(shí)應(yīng)盡量符合特殊性并購(gòu)的條件，因?yàn)樘厥庑圆①?gòu)在一定條件下意味著節(jié)稅。③被并購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值高低直接關(guān)系到可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額。

總之，企業(yè)并購(gòu)中目標(biāo)企業(yè)選擇的納稅籌劃是企業(yè)并購(gòu)納稅籌劃的重要方面。在并購(gòu)中，企業(yè)應(yīng)結(jié)合具體情況，對(duì)目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)、所處地區(qū)以及經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行具體分析，做出合理有效的納稅籌劃，以服務(wù)于并購(gòu)中實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).稅法[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2009:331-340.

篇(7)

【摘要】物流業(yè)在我國(guó)是一個(gè)新興的產(chǎn)業(yè),稅負(fù)對(duì)物流業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生較大影響。文章以現(xiàn)行物流業(yè)稅收政策為依據(jù),在分析我國(guó)物流業(yè)稅收存在問題的基礎(chǔ)上,以東北某企業(yè)集團(tuán)案例為實(shí)證,提出將營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)籌劃為增值稅的稅收籌劃方案。

【關(guān)鍵詞】物流業(yè);稅收籌劃;案例分析

一、引言

物流業(yè)伴隨著社會(huì)化大生產(chǎn)的不斷發(fā)展應(yīng)運(yùn)而生。物流業(yè)是運(yùn)用信息技術(shù)和供應(yīng)鏈管理技術(shù),對(duì)分散的運(yùn)輸、儲(chǔ)存、裝卸、搬運(yùn)、包裝、流通加工、配送、信息處理等多種社會(huì)功能進(jìn)行有機(jī)整合和一體化運(yùn)作而形成的新興產(chǎn)業(yè),是融合運(yùn)輸業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)、貨代業(yè)和信息業(yè)等的復(fù)合型服務(wù)產(chǎn)業(yè)。它是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分,涉及領(lǐng)域廣,吸納就業(yè)人數(shù)多,拉動(dòng)消費(fèi)作用大,在促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式和增強(qiáng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)力等方面發(fā)揮著重要作用。隨著經(jīng)濟(jì)全球化和信息化步伐的加快,物流業(yè)已成為衡量一國(guó)現(xiàn)代化水平和綜合國(guó)力的重要標(biāo)志。

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善,我國(guó)物流業(yè)快速發(fā)展。2008年,全國(guó)社會(huì)物流總額達(dá)89.9萬億元,比2000年增長(zhǎng)4.2倍,年均增長(zhǎng)23%;物流業(yè)實(shí)現(xiàn)增加值2.0萬億元,比2000年增長(zhǎng)1.9倍,年均增長(zhǎng)14%。2008年,物流業(yè)增加值占全部服務(wù)業(yè)增加值的比重為16.5%,占GDP的比重為6.6%。物流業(yè)發(fā)展水平顯著提高,物流基礎(chǔ)設(shè)施條件逐步改善,支持物流業(yè)發(fā)展的政策措施和基礎(chǔ)性工作取得新進(jìn)展。但是,我國(guó)物流業(yè)整體運(yùn)行效率仍然偏低,社會(huì)化物流需求和專業(yè)化物流供給能力不足,基礎(chǔ)設(shè)施之間缺乏銜接配套,資源整合和一體化運(yùn)作面臨一些障礙,物流技術(shù)和標(biāo)準(zhǔn)比較落后。

為了進(jìn)一步促進(jìn)物流業(yè)平穩(wěn)較快發(fā)展,培育新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn),國(guó)務(wù)院于2009年4月印發(fā)我國(guó)《物流業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃》。規(guī)劃所提出的9項(xiàng)政策措施中第3項(xiàng)涉及到稅收問題,至今無相應(yīng)法律或規(guī)章制度出臺(tái)。目前的稅收政策并沒有從整體上扶持物流業(yè)發(fā)展的傾向,同時(shí)結(jié)構(gòu)性調(diào)整的政策也不足,忽視了對(duì)物流業(yè)賴以存在的整體環(huán)境的關(guān)注,影響了物流業(yè)的發(fā)展。本文就現(xiàn)行物流業(yè)稅收政策下物流業(yè)稅收籌劃進(jìn)行分析,以期對(duì)物流企業(yè)有所裨益。

二、我國(guó)物流業(yè)的稅收現(xiàn)狀

物流業(yè)涉及的服務(wù)項(xiàng)目范圍較廣,涉稅種類很多,主要涉及的稅種有營(yíng)業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅(或個(gè)人所得稅)、房產(chǎn)稅。使得物流業(yè)稅負(fù)較重,問題突出。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

(一)我國(guó)至今為止沒有從本質(zhì)上對(duì)什么是現(xiàn)代物流業(yè)加以界定

在我國(guó)的稅法條目上,“物流業(yè)”是一個(gè)沒有進(jìn)行規(guī)范的領(lǐng)域。現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅暫行條例將陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸和裝卸搬運(yùn)全部歸入“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目,稅率為3%;業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)、設(shè)計(jì)、咨詢等歸入“服務(wù)業(yè)”稅目,稅率為5%;如果企業(yè)兼營(yíng)不同應(yīng)稅項(xiàng)目,應(yīng)分別核算,否則從高適用稅率。而現(xiàn)代物流是一體化和集成化的經(jīng)濟(jì)運(yùn)動(dòng)過程,運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、包裝、裝卸、配送、流通加工以及物流信息等各個(gè)環(huán)節(jié)都具有互相制約、互相影響的內(nèi)在聯(lián)系;同時(shí),這種內(nèi)在聯(lián)系又是建立在以市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制和專業(yè)化、社會(huì)化的基礎(chǔ)之上的。如果將這些一體化的環(huán)節(jié)割裂開來,其結(jié)果只有兩種:或者是重復(fù)征稅;或者是從低納稅。

(二)我國(guó)目前對(duì)物流業(yè)給予的稅制支持和稅收管理體系并不完善,有的方面甚至存在空白

第一,雖然我國(guó)現(xiàn)行的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于試點(diǎn)物流企業(yè)有關(guān)稅收政策問題的通知》是九部委聯(lián)合行動(dòng)的結(jié)果,但從本質(zhì)上看,并沒有解決各部委之間的分割管理和利益歸屬問題;第二,目前的稅收政策并沒有從整體上扶持物流業(yè)發(fā)展的傾向,同時(shí)結(jié)構(gòu)性調(diào)整的政策也不足,忽視了對(duì)物流業(yè)賴以存在的整體環(huán)境的分析和關(guān)注;第三,現(xiàn)代物流業(yè)務(wù)的多樣性、服務(wù)項(xiàng)目的交叉性,使傳統(tǒng)的運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、出租等原本分門別類管理的業(yè)務(wù)發(fā)票失去了監(jiān)督作用,各個(gè)類別之間缺乏關(guān)聯(lián)度的現(xiàn)實(shí),使得憑票計(jì)稅和扣稅的發(fā)票管理制度面臨著重大挑戰(zhàn)。

(三)物流企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅存在重復(fù)納稅的現(xiàn)象

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于試點(diǎn)物流企業(yè)有關(guān)稅收政策問題的通知》的要求,試點(diǎn)物流企業(yè)將承攬的運(yùn)輸業(yè)務(wù)分給其他單位并由其統(tǒng)一收取價(jià)款的,應(yīng)以該企業(yè)取得的全部收入減去付給其他運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)費(fèi)后的余額為營(yíng)業(yè)額計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅;試點(diǎn)物流企業(yè)將承攬的倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)分給其他單位并由其統(tǒng)一收取價(jià)款的,應(yīng)以該企業(yè)取得的全部收入減去付給其他倉(cāng)儲(chǔ)合作方的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)后的余額為營(yíng)業(yè)額計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅。上述兩項(xiàng)要求使得試點(diǎn)物流企業(yè)在其經(jīng)營(yíng)中可以將支付給其他單位的物流服務(wù)費(fèi)用進(jìn)行抵扣,減少了試點(diǎn)物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),這無疑是一項(xiàng)鼓勵(lì)物流企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的好政策。但是通知中也列舉了試點(diǎn)物流企業(yè)的名單。從名單中可以看出,我國(guó)目前有70萬家與物流有關(guān)的企業(yè)和機(jī)構(gòu),試點(diǎn)物流企業(yè)所占的比重還不大,也就是說只有少數(shù)物流企業(yè)可以享受到這項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策,而對(duì)于大多數(shù)物流企業(yè)來講,其發(fā)生的支付給其他單位的如倉(cāng)儲(chǔ)、運(yùn)輸、裝卸等費(fèi)用,還不能進(jìn)行抵扣,這必然存在大多數(shù)物流企業(yè)的重復(fù)納稅的問題。同時(shí),一些集團(tuán)型物流企業(yè)下屬的全資子公司,因?yàn)闆]有自備運(yùn)輸車輛而不具有自開票納稅人資格,也不能享受營(yíng)業(yè)稅差額納稅的政策,這就使得試點(diǎn)物流企業(yè)集團(tuán)的一些全資子公司也不屬于這項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的受益者,于是,上述優(yōu)惠政策的真正的受益單位少之又少。

三、物流企業(yè)稅收籌劃案例分析

東北某集團(tuán)公司于2006年進(jìn)行重組改制,將其主業(yè)組建股份有限公司并包裝上市。重組時(shí),該集團(tuán)公司的物資采購(gòu)及倉(cāng)儲(chǔ)職能繼續(xù)留在存續(xù)公司。為了充分利用資源和獲得內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的好處,上市公司的倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)業(yè)務(wù)仍然由存續(xù)企業(yè)提供。重組以前集團(tuán)公司的物資采購(gòu)實(shí)行統(tǒng)一管理,物資供應(yīng)部門為該企業(yè)的二級(jí)非獨(dú)立核算單位,為其下屬單位提供的物資供應(yīng)服務(wù)不存在稅收問題。重組后,上市公司與存續(xù)企業(yè)分別獨(dú)立核算,其間因倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)產(chǎn)生涉稅問題。與該公司簽約的會(huì)計(jì)事務(wù)所相關(guān)專業(yè)人士向公司提出稅收籌劃的基本思路是將本應(yīng)該納入營(yíng)業(yè)稅范圍的稅費(fèi)支出,納入增值稅的范疇,以享受到進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的好處。主要方案如下:

在稅法依據(jù)方面,首先,按照我國(guó)稅法現(xiàn)行規(guī)定,倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)應(yīng)交納5%的營(yíng)業(yè)稅。同時(shí),1994年國(guó)家財(cái)政部和稅務(wù)總局聯(lián)合的《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》,其中第五條關(guān)于代購(gòu)貨物征稅問題規(guī)定:“代購(gòu)貨物行為不同時(shí)具備以下條件的,均征收增值稅,否則,征收營(yíng)業(yè)稅”。這些條件是:(1)受托方不墊付資金;(2)銷貨方將發(fā)票開具給委托方,并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方;(3)受托方按銷售額和增值稅與委托方結(jié)算貨款,并另外收取手續(xù)費(fèi)。

其次,我國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則中,第五條規(guī)定:“一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷售行為,從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)征收增值稅。”

由此可見,如果要將原本繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為轉(zhuǎn)為繳納增值稅的應(yīng)稅行為,只要滿足以上規(guī)定的條件即可。因此,將上市公司與物資供應(yīng)商、未上市企業(yè)提供的倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)合并成為一個(gè)整體,即能成為增值稅的納稅人。該事務(wù)所要求受托方(存續(xù)企業(yè))將代購(gòu)貨物的價(jià)款及按規(guī)定收取的費(fèi)合并,把費(fèi)收入籌劃成混合銷售行為(既購(gòu)買物資又提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)),按單個(gè)物資供應(yīng)合同向委托方開具增值稅專用發(fā)票。同時(shí),委托方(上市公司)將代購(gòu)貨物的價(jià)款及費(fèi)同時(shí)付給受托方,取得增值稅專用發(fā)票,因此獲得進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣,三方關(guān)系如圖1所示。在存續(xù)公司只為上市公司提供貨物運(yùn)輸服務(wù)的情況下,存續(xù)公司只繳納營(yíng)業(yè)稅即可,而上市公司只交納增值稅進(jìn)項(xiàng)稅;當(dāng)把這三者視為一個(gè)整體而進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃時(shí),上市公司依然只繳納增值稅,而存續(xù)公司原先繳納的營(yíng)業(yè)稅改為增值稅,享受到了抵扣的好處。

此例可以運(yùn)用一些數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算:假定當(dāng)年該公司委托存續(xù)企業(yè)物資采購(gòu)的金額是2400萬元,按關(guān)聯(lián)交易合同規(guī)定應(yīng)支付倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)(假定按照物資銷售額的10%提取)240萬元。公司增值稅稅率為17%,營(yíng)業(yè)稅稅率5%。由于上市公司委托存續(xù)企業(yè)為其采購(gòu)物資,同時(shí)并不需要存續(xù)為其墊支資金,采購(gòu)物資的專用發(fā)票由存續(xù)轉(zhuǎn)交上市公司,存續(xù)與上市公司單獨(dú)結(jié)算,并單獨(dú)收取手續(xù)費(fèi),這時(shí)存續(xù)企業(yè)必須繳納增值稅,而又由于其行為屬于既涉及物資的采購(gòu),又涉及應(yīng)稅勞務(wù)的混合銷售行為,原來繳納營(yíng)業(yè)稅的部分也一并繳納增值稅,因此:上市公司應(yīng)繳納增值稅=本期增值稅銷項(xiàng)稅額-(24000000+2400000)×17%萬元,而存續(xù)公司應(yīng)繳納增值稅=(24000000+2400000)×17%-24000000×17%萬元,從公司整體來看,就此業(yè)務(wù)其繳納的稅費(fèi)合計(jì)=本期增值稅銷項(xiàng)稅額-24000000×17%萬元。

經(jīng)過合理的稅收籌劃,此案例產(chǎn)生的效果主要體現(xiàn)在:

(1)省去了營(yíng)業(yè)稅及附加13.2萬元(2400000×5.5%);

(2)上市公司因取得進(jìn)項(xiàng)稅額而少繳增值稅40.8萬元

(2400000×17%),由于少繳增值稅而少繳城建稅、教育費(fèi)附加4.08萬元(408000×10%)。

(3)存續(xù)企業(yè)多交一部分增值稅。上市公司取得的進(jìn)項(xiàng)稅額,實(shí)際上就是存續(xù)公司增加的銷項(xiàng)稅額,但由于恰逢我國(guó)增值稅消費(fèi)型改革,物資供應(yīng)部門取得的進(jìn)項(xiàng)稅(經(jīng)營(yíng)成本部分)可以完全抵扣,購(gòu)置部分固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅也允許抵扣,因此存續(xù)企業(yè)多交的增值稅,實(shí)際上要小于上市公司少交的增值稅,整體考慮納稅籌劃效果明顯。

四、總結(jié)與建議

首先,本案例能夠?qū)I(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)籌劃為增值稅的應(yīng)稅行為,主要還在于對(duì)物流業(yè)本身界定不清。如果稅法規(guī)定倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)屬于營(yíng)業(yè)稅范圍,而不是具備諸如前文分析的條件課稅,那本案例就不會(huì)取得這樣的效果。《中華人民共和國(guó)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)物流術(shù)語(yǔ)》認(rèn)為,“物流”是“物品從供應(yīng)地向接收地的實(shí)體流動(dòng)過程。根據(jù)實(shí)際需要,將運(yùn)輸、儲(chǔ)存、裝卸、搬運(yùn)、包裝、流通加工、配送、信息處理等基本功能實(shí)現(xiàn)有機(jī)結(jié)合。”因此,綜合、高效的一條龍服務(wù)模式才是現(xiàn)代物流企業(yè)的發(fā)展方向。而如果按照我們傳統(tǒng)的,在形式上將物流簡(jiǎn)單的進(jìn)行分割是不妥當(dāng)?shù)摹９P者認(rèn)為,從物流業(yè)服務(wù)性質(zhì)的角度看,應(yīng)該把物流業(yè)視為服務(wù)業(yè)的子稅目,統(tǒng)一明確產(chǎn)業(yè)屬性與經(jīng)營(yíng)范圍,這樣各地稅務(wù)征收機(jī)關(guān)就有了征收管理客觀依據(jù),避免錯(cuò)定誤征。

其次,物流企業(yè)經(jīng)常將一些業(yè)務(wù)外包,但就我國(guó)現(xiàn)行的稅法規(guī)定,倉(cāng)儲(chǔ)環(huán)節(jié)發(fā)生的稅費(fèi)是不能抵扣的(大約占到營(yíng)業(yè)額的15%—20%左右),其結(jié)果是虛增營(yíng)業(yè)稅稅基,出現(xiàn)重復(fù)納稅現(xiàn)象,進(jìn)而增加企業(yè)的稅負(fù)。本案例將存續(xù)企業(yè)倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)本應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀愐酝ㄟ^抵扣而獲得稅收方面的好處,其動(dòng)機(jī)就是為了減輕企業(yè)稅負(fù)。

最后,統(tǒng)一票據(jù)的開具,正確計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額。我國(guó)現(xiàn)行稅收政策規(guī)定,比如包裝、流通加工、配送、儲(chǔ)存等是排除在增值稅之外的,因此,客戶不能用來抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,只能全額繳納增值稅,這樣,無法正確計(jì)算和抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,客戶容易產(chǎn)生稅收規(guī)避的動(dòng)機(jī),造成國(guó)家稅款不應(yīng)有的損失。本案例的籌劃使得存續(xù)企業(yè)多繳納了一部分增值稅,而在籌劃之前,這部分增值稅是不用繳的,雖然稅收籌劃本身并沒有違反法律規(guī)定,但從整個(gè)國(guó)家利益來看,還是發(fā)生了稅收流失。因此,準(zhǔn)確認(rèn)定現(xiàn)代物流業(yè)的基本范圍是擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的前提條件,在此基礎(chǔ)上,再結(jié)合我國(guó)增值稅稅制由生產(chǎn)型到消費(fèi)型的改革,在規(guī)范物流業(yè)市場(chǎng)準(zhǔn)入的基礎(chǔ)上在全國(guó)范圍內(nèi)統(tǒng)一專用發(fā)票抵扣增值稅。這樣才會(huì)使物流企業(yè)的扣稅更合理,企業(yè)進(jìn)行納稅不服從行為的成本增高,從根本上降低稅收流失。

【參考文獻(xiàn)】

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