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關鍵詞：信息化；會計核算；零級核算模式；實時核算模式

中圖分類號：F275.2文獻標識碼：A文章編號：1672-3198(2009)06-0261-02

在手工會計核算時代，由于技術手段落后，一般只能采用一種核算模式，即傳統(tǒng)的總分類、明細分類核算模式，而絕不可能同時采用其他幾種模式，因而核算模式并未引起重視，它還不是人們的一個研究領域。會計信息化標志著核算手段的現(xiàn)代化，它完全可以同時采用多種核算模式，因此核算模式也就成為信息化會計的重要研究內容之一。

1信息化在會計核算中的作用

會計信息化的目的是建立會計與社會、會計與技術、會計與管理等高度融合、實時、互動和共享的現(xiàn)代會計信息系統(tǒng)。會計工作從思想觀念到核算方式、核算手段都將有重大變化，代表了21世紀會計發(fā)展的方向，標志著一個全新會計核算時代的來臨。在信息化會計核算系統(tǒng)中，各級賬戶一經(jīng)設定，其級別就相對穩(wěn)定，以此來保留傳統(tǒng)核算模式。同時，允許在現(xiàn)有科目的基礎上，擴充了多種會計核算模式，提供新的更為綜合、動態(tài)與靈活性的核算指標，以滿足現(xiàn)代管理的隨機性需求，大大提高會計信息質量的相關性要求。具體來講，信息化促進會計核算模式的發(fā)展主要體現(xiàn)在：深化傳統(tǒng)核算模式，促進會計核算的深度和廣度。

1.1深化了傳統(tǒng)核算模式

信息化條件下的會計核算系統(tǒng)，一方面仍然遵循會計核算基本原理，以會計科目為核算依據(jù)，用會計賬薄及會計報表作為提供信息的方式，保留了傳統(tǒng)核算模式的全部內容。另一方面在總賬核算、序時核算、明細核算和會計報表方面大大深化了傳統(tǒng)核算模式。一般而言，信息化能編制任何表格所需的數(shù)據(jù)，只要與科目編碼有關，相應數(shù)據(jù)表能提供，都可以在三庫理論的指導下，利用報表模塊完成。

1.2促進了會計核算深度

核算深度是指會計核算指標的詳細程度和關聯(lián)程度，而這又取決于會計科目設置的詳細和關聯(lián)程度。在信息化條件下，會計科目設置表現(xiàn)為科目編碼，有編碼就有賬。一方面科目編碼至少可以達到四級，編碼越詳細，核算越深入。另一方面可以打破傳統(tǒng)會計報表的一維結構，運用二維結構的棋盤式報表體系，利用計算機高速完成各種復雜報表的填制，使會計報表反映的指標更全面披露更深刻，從而大大提升會計報表的核算深度。

1.3促進了會計核算廣度

核算廣度是指納入會計核算的范圍，主要表現(xiàn)為核算尺度的選擇和指標的覆蓋范圍。在信息化條件下，除了傳統(tǒng)的價值核算尺度之外，還可以設置其它數(shù)據(jù)庫、表來存儲非貨幣信息，如實物量尺度、人力資源信息等，并進行相應核算。在大型跨國公司，可設置多套賬薄，分別采用不同的記賬本位幣核算，以滿足經(jīng)營管理及對外報告的需要，從面解決了傳統(tǒng)核算模式下指標單一的缺陷。

2信息化會計核算模式的分類與發(fā)展方向

會計信息化是會計工具發(fā)展到電子程度的產(chǎn)物，它使會計核算獲得了現(xiàn)代化的電子工具。銅絲信息化下的傳統(tǒng)核算模式不再局限于單一會計核算形式，可同時采用多種核算形式，擴充到了五類核算模式，即零級核算、實時核算、分組核算、混合核算和輔助核算模式。

2.1零級核算模式

在傳統(tǒng)核算模式中，一級科目是總賬科目，級別最高，沒有比一級更高的會計科目，按一級科目組織的會計核算負責提供總括的核算指標。隨著市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，新的經(jīng)濟業(yè)務不斷產(chǎn)生，企業(yè)的經(jīng)濟活動越來越復雜，表現(xiàn)在會計核算上就是使用的總賬科目越來越多。零級核算模式主要有五個核算特點：一是采用隨機核算制，可隨機性進行各種零級核算；是在現(xiàn)有一級科目的基礎上重新進行分類，形成新的、概括性的零級科目，并據(jù)此進行零級核算，這些零級科目在信息化的常規(guī)編碼表中找不到，是現(xiàn)場指定的；三是既采用匯總的核算方法，又采用逐筆序時的核算方法；四是屬于編碼內一級科目往上的綜合核算，可提供新的、更概括性的核算指標；五是核算時要受復式記賬和會計恒等所制約，帶有基本的原理性核算特征。

2.2實時核算模式

實時核算是指在會計核算期內及時響應或必須進行的核算，實質是生產(chǎn)自動控制、導彈制導等物理過程的實時操作在會計核算中的具體應用。實時核算將產(chǎn)生核心的中央數(shù)據(jù)，它是控制隨機核算數(shù)據(jù)準確性的唯一標準。實時核算模式主要有五個核算特點：一是采用實時核算制，可實時提供合乎會計核算原理要求的最新會計信息；二是嚴格按照現(xiàn)有科目編碼和核算單位組織核算，這些編碼存儲在信息化的編碼年表中；三是屬于編碼內的核算，是各種核算單位和現(xiàn)有各級編碼的核算；四是采用匯總核算方法，不采用逐筆序時的核算方法，這一點與傳統(tǒng)的原理核算有很大的區(qū)別；五是核算時要受復式記賬、會計恒等、平行登記和賬賬相符等會計核算原理所制約，帶有明顯的原理性核算特征。

2.3分組核算模式

根據(jù)經(jīng)營管理的需要，對現(xiàn)有各級明細科目進行隨機分組和概括，從而形成若干會計科目，可將其稱為分組科目，根據(jù)分組科目組織的會計核算就是分組核算模式。分組核算模式的重要意義就在于：可打破原有明細科目的級別，重新進行組合，從而提供新的明細分類核算指標。分組核算模式主要有五個核算特點：一是采用隨機核算制，隨時準備提供新的明細核算指標；二是在現(xiàn)有明細科目的基礎上重新進行分組，形成新的明細分組科目，并據(jù)此進行分組核算，這些分組科目在信息化的編碼年表中找不到，是現(xiàn)場指定的；三是只采用逐筆序時的核算方法，不采用匯總的核算方法；四是屬于編碼內明細科目的重新組合核算，可按需提供明細核算指標；五是核算時要受賬賬相符所制約，帶有某些原理性核算特征。

2.4混合核算模式

混合核算模式是指根據(jù)經(jīng)營管理的需要，對所有科目進行重組，包含一級和各級明細科目，進而形成若干新的混合科目，并據(jù)此進行會計核算。如果將零級核算與分組核算相結合，貫通一級科目與明細科目，按重新組合的混合科目進行核算，這就形成了混合核算模式，其意義就在于可打破科目的任何級別進行組合，從而提供新的混合核算指標。混合核算模式主要有五個特點：一是采用隨機核算制，可提供新的混合核算指標；二是不分編碼級別，在現(xiàn)有科目編碼的基礎上進行重組，形成新的混合科目，并據(jù)此進行混合核算，這些混合科目在信息化的編碼年表中找不到，是現(xiàn)場指定的；三是只采用逐筆序時的核算方法，不采用匯總的核算方法；四是屬于科目編碼的重新混合核算，可提供新的混合核算指標；五是核算時要受賬賬相符所制約，帶有某些原理性核算特征。

2.5輔助核算模式

根據(jù)經(jīng)營管理的需要，對現(xiàn)有底層明細科目進行延伸，即進行編碼外的更詳細的分類，從而形成若干會計科目，可稱其為輔助科目，根據(jù)輔助科目組織的會計核算就是輔助核算模式。在會計信息化中，科目編碼很重要，有編碼就有賬，所有會計數(shù)據(jù)將按編碼歸集和加工。但是當編碼無能為力時，可借助于往下延伸的輔助核算模式進行處理。因而輔助核算模式是一種編碼外的核算，是編碼內核算的必要補充，以便滿足經(jīng)營管理的需要。輔助核算模式主要有五個特點：一是采用隨機核算制，可提供更為細致的核算指標；二是在現(xiàn)有某些底層明細編碼的基礎上往下延伸，形成新的輔助科目，并據(jù)此進行輔助核算，這些輔助科目在信息化的編碼年表中找不到，是現(xiàn)場指定的；三是既采用逐筆序時的核算方法，又采用匯總的核算方法；四是屬于底層編碼核算的細化延伸，可提供新的、更詳細的明細核算指標，以便對編碼內的底層核算進行必要補充；五是核算時要受底層明細編碼所制約。

總之，信息化會計核算模式大大擴展了傳統(tǒng)會計核算的功能，借助可視化編程工具和數(shù)據(jù)庫技術，可以很方便地在會計軟件中全面實現(xiàn)多種會計核算模式，從而使其數(shù)據(jù)加工能力提到一個前所未有的高度，使得會計核算更加靈活和多樣。

參考文獻

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傳統(tǒng)的會計核算方法，主要包括會計科目以及賬戶設置，填制、審核會計憑證，成本計算等多方面的工作內容。這些會計核算方法的相互聯(lián)系，形成了傳統(tǒng)的會計業(yè)務流程。但是，進入信息化時代后企業(yè)的會計業(yè)務流程重建必然會造成會計核算方法的調整。

（一）豐富了會計核算模式。會計核算模式的豐富主要體現(xiàn)在多方面。第一，基于信息化的會計核算模式雖然仍以傳統(tǒng)的會計核算為基準，但是在核算內容及報表內容方面有所調整。其次，相同的會計核素目標，可應用的會計核算方法更為多樣化，比如總賬核算中現(xiàn)可通過記賬憑證、匯總表等多種模式實現(xiàn)總賬核算的目標，切實提升核算能力。

（二）豐富了會計核算內容。當會計核算將信息技術納入到核算體系范疇內時，會計核算信息的內容就只會受到信息技術的影響，因而，只需在做好信息技術的研究實現(xiàn)工作后，就能夠輕易地完成會計電算化的升級工作，擁有更為廣闊的未來發(fā)展空間。

（三）擴展了會計核算范圍。傳統(tǒng)的會計核算工作大多數(shù)情況下是對核算信息以及核算規(guī)范有著較高的要求，因而核算范圍受到多方面的約束。而進入信息時代后，會計核算范圍得以大范圍地擴展，已擴展到人力、貨幣等多方面的內容。核算范圍的大范圍擴大，使得大型企業(yè)的會計核算變?yōu)楝F(xiàn)實，豐富多樣的信息應用渠道提升了核算效率及核算質量。

二、信息化會計核算模式發(fā)展方向

（一）零級核算模式。在傳統(tǒng)的會計核算模式里，一級科目為總賬科目，同時也是級別最高的核算科目層級。根據(jù)一級會計核算科目進行匯總企業(yè)的會計核算信息。然而隨著市場經(jīng)濟的持續(xù)高速發(fā)展，持續(xù)出現(xiàn)新型的經(jīng)濟模式，經(jīng)濟業(yè)務活動也趨向于復雜化，主要體現(xiàn)在會計核算工作中所需的總賬科目日益增多。進入信息化時代后，零級核算模式便是會計模式的主要發(fā)展方向之一，主要擁有以下幾個核算特點：1、采用隨機核算制。在零級核算模式下，可以更為隨機地開展各種零級核算任務，更具靈活性。2、在當前一級科目的基礎上重新進行分類，這樣就能夠構建全新的零級科目，并可在業(yè)務現(xiàn)場進行指定，更能夠滿足多變的業(yè)務需求。3、所采用的核算方法，不單單為匯總模式，同樣還體現(xiàn)出逐筆計算的核算方式；4、在滿足編碼方式的一級科目的核算方法基礎上，形成更新、更具概況性的核算指標。5、受復式記賬以及會計恒等的約束，進行會計核算時符合基本的會計核算原理性特性。

（二）實時核算模式。實時核算，主要是指于會計核算期間內及時地響應。實時核算模式主要有以下幾個鮮明的核算特點：1、應用實時核算模式，更能夠及時地提供滿足國家會計核算要求的會計核算數(shù)據(jù)；2、嚴格根據(jù)當前科目編碼以及核算單位進行核算，并在數(shù)據(jù)化的編碼體系中存儲企業(yè)會計核算所需的會計編碼；3、按照匯總模式的會計核算體系，不再應用逐筆序時的核算方式，這是與傳統(tǒng)的會計核算體系最大的差異點；4、在進行會計核算時，受到復式核算、賬賬相符等會計基本原則的約束，并體現(xiàn)出典型的原理性會計核算特性。

（三）分組核算模式。根據(jù)企業(yè)當前經(jīng)營管理的需求，對當前不同會計科目進行隨機性地分組或匯總時，進而匯總成為不同的會計科目時，這些會計科目可以稱為分組科目，而按照分組科目進行的會計核算模式便是分組核算模式，此種核算模式最為重要的意義在于，可突破傳統(tǒng)的科目分級體系，重新按照企業(yè)業(yè)務規(guī)則進行核算，進而為企業(yè)提供完全不同的明細分類核算體系。分組核算模式，具有以下幾個突出的核算特點：1、應用隨機核算體系，任何時候都可以提供不同的明細核算體系；2、在當前的明細科目基礎上重新進行科目的分組操作，從而構成不同的分組科目，并據(jù)此進行核算操作，并且所進行核算的會計編碼大多均是在作業(yè)現(xiàn)場馬上指定的，具有較高的靈活性。3、此種會計核算模式不采取應用匯總的會計核算模式，而應用逐筆序時的會計核算體系；4、在進行會計核算操作時，受賬賬相符等方面的約束，符合特定的原理性會計核算的特性要求。

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【關鍵詞】企業(yè)；會計核算；問題；滯后；改革；措施；研究

市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，許多企業(yè)在發(fā)展的發(fā)展歷程，其是由計劃經(jīng)濟中發(fā)展出來的，企業(yè)的許多制度、經(jīng)營模式、管理方式等均較為傳統(tǒng)。其中會計模式則是十分重要的部分，傳統(tǒng)的會計核算模式指的是在手工會計模式的基礎上對各級賬戶組織進行核算。該會計模式僅僅適用于手工核算，工作效率較低，且各個環(huán)節(jié)均存在一定的風險，如人員數(shù)據(jù)加工的能力、各類信息的收集情況等，會使得核算的結果真實性及準確度不足。而現(xiàn)代企業(yè)的管理理念及方式的變化，需要在會計核算方面進行相應的改革與變化，提升會計核算的準確性，企業(yè)的管理人員才能很據(jù)準確的數(shù)據(jù)進行相關的決策，保障的企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。但是由于各種因素的影響，企業(yè)的會計核算中也存在某些問題，使得會計核算工作受到一定的影響，對其進行深入的研究與探討是十分有必要的。

1.企業(yè)會計核算中存在的問題

1.1核算滯后。一般企業(yè)的會計核算需要講究時效性，即提供會計核算信息及產(chǎn)生會計信息之間的時間差，該時間差越短，信息的的經(jīng)濟價值越大，其價值越高。信息的時效性是會計信息的最為典型的特征之一，因此要求會計信息具有良好的及時性、有效性，該性質對于會計信息核算有著極為重要的意義。

1.2核算方式不合理。《新會計準則》中明確規(guī)定經(jīng)營性業(yè)務應采用權責發(fā)生制度，如企業(yè)在進行生產(chǎn)設備維修時產(chǎn)生了費用，該企業(yè)當年的支出會有較大的提高，其結余會隨之降低，而收入與支出也會出現(xiàn)不平衡的現(xiàn)象。部分企業(yè)為了避免該情況的出現(xiàn)，會其基礎核算方式會選擇收付實現(xiàn)制，其與《會計新準則》的規(guī)定有較大的差異。且現(xiàn)代企業(yè)的采購環(huán)節(jié)、付款環(huán)節(jié)相對較為獨立，項目采購的時間和后期的付款時間有較大的間隔，特別是采購及支付的跨年核算，極易出現(xiàn)賬目和實際不符合的問題，使得會計核算準確性不佳，無法真實的反映出企業(yè)的財務狀況。

1.3資金使用情況的考核難度大。現(xiàn)在許多企業(yè)在現(xiàn)行的會計基礎核算模式下，無法對資金的使用實施準確的績效評價及考核。部分企業(yè)的各種業(yè)務均采用權責發(fā)生制，包括經(jīng)營性業(yè)務和非經(jīng)營性業(yè)務等，該模式的會帶來一系列的問題.

2.企業(yè)會計核算模式改革措施

2.1強化信息化建設。企業(yè)需要與時俱進的對會計核算的方式進行優(yōu)化及完善，引進新型的技術及設備，及新型的會計核算模式，有效的提升企業(yè)會計核算的效率，保持其時效性。根據(jù)企業(yè)的發(fā)展需求，購進性能較為良好的電腦，引進先進的軟件工具，使得會計人員在進行信息處理是，速度更快，信息的傳遞也更加方便、及時，提升其時效性，并提高會計核算的工作效率。

2.2合理選擇會計核算的基礎。會計核算的基礎直接關系到會計的目標企業(yè)的財務管理狀況，需要結合企業(yè)的性質，合理的選擇，一般情況下選擇首付實現(xiàn)制，經(jīng)營性的會計核算則可以選擇權責發(fā)生制，具體情況如下：①相較非經(jīng)營性的行業(yè)，企業(yè)業(yè)務中多使用的資金，其來源較為豐富，僅僅使用首付實現(xiàn)制，無法達到現(xiàn)代企業(yè)的會計核算要求，可以很據(jù)《會計新準則》的內容，并結合企業(yè)的業(yè)務情況，將各個會計核算基礎進行清晰的劃分，核算更加合理；②在權責發(fā)生制與首付實現(xiàn)制的選擇方面，結合《關于編制和提供財務報表的框架》中的內容，根據(jù)權責發(fā)生制制作的財務報表，能夠集中表現(xiàn)出財務報表使用者過往現(xiàn)金收付交易的動向，并能夠表現(xiàn)出支付現(xiàn)金的義務及后期的現(xiàn)金狀況。

2.3經(jīng)營活動方面的會計核算。企業(yè)的經(jīng)營項目的特點在高度的市場化，需要在各個方面進行深入的會計模式改革，包括資金來源、管理及其使用等，均需要實施規(guī)范化處理，具體措施有以下幾種：①分析企業(yè)的各項經(jīng)營性項目，可以將部分條件允許的項目利用招投標的方式，承包給奇特企業(yè)，并根據(jù)項目相應的產(chǎn)品款項結算單，把需要支付的貨款，納入企業(yè)會計核算的支出費用中，且無需重復的設置成本核算內容，也減少了成本項目成本核算的內容，提高工作效率；②如果企業(yè)存在某些新建的經(jīng)營性項目，關系到投資計劃方面，且其資金來源主要是企業(yè)的固有資金及其他融資渠道，需要資金周轉較為靈活，并將經(jīng)營投入與企業(yè)資金內耗分開，根據(jù)會計新準則的內容把游離于企業(yè)之外的項目，也進行嚴格的會計核算；③如果企業(yè)的經(jīng)營性項目需要改建、擴建或者養(yǎng)護，其資金的管理需要能夠反映出業(yè)務性質項目的投入，應在企業(yè)的支出項目中清晰的體現(xiàn)出來，而任務較重、資金消耗量極大的項目，應將其經(jīng)營與建設獨立出來，對項目的基建主體進行單獨的核算。

3.總結

市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，企業(yè)在獲得發(fā)展機遇的同時也面臨著越來越激烈的市場競爭，而許多企業(yè)在發(fā)展的過程中一直是沿用其以往的經(jīng)營模式及管理方法，而現(xiàn)代社會形勢及經(jīng)濟環(huán)境的變換，傳統(tǒng)的會計核算模式逐步顯現(xiàn)出滯后性及不適應，其在資產(chǎn)核算等方面，無法準確的表現(xiàn)出企業(yè)的資產(chǎn)，或者賬面的數(shù)據(jù)與實際情況不一致，不利于企業(yè)的發(fā)展。本文僅從一般的角度分析了企業(yè)會計核算中存在的問題，并提出了幾點建議，實踐的管理過程中還需要企業(yè)的管理人員結合企業(yè)的實際情況，引進先進的會計管理理念及方法，不斷的改進會計核算模式的改革，強化企業(yè)的財務管理水平，使得企業(yè)財務的管理效果更加顯著，為企業(yè)帶來良好的經(jīng)濟效益和社會效益。

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PPP模式在我國傳統(tǒng)公共項目融資方式出現(xiàn)弊端的背景下產(chǎn)生，能夠較好地填補公共項目融資方式中存在的不足。本文以PPP模式會計核算的問題為切入點，探討了當前PPP會計核算中存在的問題，并針對問題提出了一些優(yōu)化性建議。

關鍵詞：

PPP；會計核算；問題及建議

一、PPP模式概述

PPP（Public-PrivatePartnership），也稱公私合營、公私合辦或公私合伙制。PPP模式最早應用于英國基礎設施建設中，為解決財政資金效率低下或短缺問題，吸引社會資本，進行公共基礎設施建造。當前，我國PPP模式的應用主要包括外包類、特許經(jīng)營類、私有化類三種類型，其運作形式較為復雜。會計工作中，會計原則應滿足會計要素確認、會計要素計量兩大關鍵點，項目會計目標應從公私雙方出發(fā)，體現(xiàn)產(chǎn)權變動關系的會計信息；為產(chǎn)權及其變動提供理論及實務支持，同時滿足受托責任的需求，兼顧社會效益與經(jīng)濟效益。

二、我國PPP項目會計核算問題分析

PPP項目的結構與形式在實際工作中會有差異，因此，項目范圍界定應從PPP項目本質出發(fā)，而非以形式限定。會計核算上，由于PPP項目為公私協(xié)作項目，因此，分析會計問題應當從政府與企業(yè)兩大主體出發(fā)。

(一)政府主體的PPP會計核算問題分析

現(xiàn)金收付制基礎上的公共設施建設，其固定資產(chǎn)核算通常只進行收支性核算，如公路、橋梁等設施的建設不在政府部門會計賬面上體現(xiàn)出來，而責權發(fā)生制下的PPP項目建設，需要將資產(chǎn)在會計上予以確認。從政府主體出發(fā)，PPP項目建成的資產(chǎn)政府擁有最終所有權，項目公司具備定期使用、收益的權利。政府在取得資產(chǎn)時，也不能以全額投資作為資產(chǎn)處理基礎，而應當通過計量出讓經(jīng)營權的方式取得資產(chǎn)，在會計處理中，政府必須理清PPP項目資產(chǎn)類型，才能進行資產(chǎn)核算。

(二)PPP項目公司主體的會計核算相關問題

按照PPP項目流程，會計核算應當分為項目公司成立階段、建設階段、運營階段及資產(chǎn)移交階段四大階段，以下分階段對PPP項目公司主體會計核算進行分析。

1、項目公司成立階段的會計核算問題

項目公司由政府以特許權協(xié)議，授權投資代表機構與私營部門聯(lián)合出資注冊成立。一般的，公共部門構成較為簡單，而私營部門構成較為復雜且通常以聯(lián)合體形式存在，這就會出現(xiàn)部門內部劃分了若干個產(chǎn)權主體，由于PPP項目會計目標中包含“為產(chǎn)權及其變動提供理論及實務支持，同時滿足受托責任的需求，兼顧社會效益與經(jīng)濟效益”，而傳統(tǒng)會計處理方法通常以企業(yè)為一個核算主體，不存在內部產(chǎn)權劃分關系，因此，要在PPP項目中準確反映各方產(chǎn)權主體的經(jīng)濟利益及其影響，并符合會計目標，就必須對傳統(tǒng)會計核算進行改進。

2、項目建設階段的會計核算問題

首先，PPP項目資產(chǎn)性質存在區(qū)別，一般會分為完全產(chǎn)權資產(chǎn)與特許經(jīng)營權資產(chǎn)，項目公司應當清晰區(qū)分核算，不能混淆。第二，要關注PPP項目特許經(jīng)營權資產(chǎn)的特殊性。由于資產(chǎn)建造完成所有權歸屬公共部門，特許經(jīng)營權以取得資產(chǎn)為代價，且為過去經(jīng)濟交易或事項中形成，能夠取得預期經(jīng)濟利益并可以可靠計量，因此，特許經(jīng)營權也具備資產(chǎn)屬性，應當作為資產(chǎn)進行確認及計量，按照會計準則規(guī)定，資產(chǎn)不能確定為固定資產(chǎn)。但是，值得注意的是，項目資產(chǎn)確認為無形資產(chǎn)時，應該關注益物權與無形資產(chǎn)的差異，在確認為金融資產(chǎn)時，應該注意資產(chǎn)屬性界定中，財務信息不可比的問題。第三，借款費用的處理。項目資產(chǎn)在沒有達到預定可使用狀態(tài)之前，全部資產(chǎn)投入應視為資產(chǎn)價值的組成部分，達到可使用狀態(tài)后則應歸屬“全部投入”。按照權責發(fā)生制原則，資產(chǎn)要在后續(xù)會計期間內確認為費用支出，并且費用的確認需要費用“效用”確實發(fā)揮出來。因此，建造期間由于費用“效用”并未實際發(fā)揮，該借款費用必須按照權責發(fā)生制在建造期間資本化處理，以增加項目資產(chǎn)賬面價值，其他情況要做費用化處理。

3、項目運營階段

項目運營階段的會計核算應當充分關注收入確認，根據(jù)解釋2號，項目公司應當注意，金融資產(chǎn)模式下，項目收入若確認為投資凈收益，會造成毛利率、應收賬款等指標異動，以及營業(yè)收入與成本的不配比，若PPP項目以債權方式融資，就會極大地誤導投資者。同時，在后續(xù)支出處理上，PPP項目應注意更新改造義務支出的屬性，這類支出無法為企業(yè)帶來未來收益，但是是PPP項目資產(chǎn)價值組成的部分，為了符合實質重于形式的原則，不可計入當期損益中。

4、項目移交階段

特許期結束后，公共項目資產(chǎn)當移交公共部門，剩余資產(chǎn)屬項目公司資產(chǎn)。對于無償移交部分，由于不計殘值已經(jīng)在運營階段攤銷完成，因而不需做會計處理，而對于剩余資產(chǎn)，就必須按照協(xié)定及法律做清算處理。

三、優(yōu)化PPP模式會計核算的建議

(一)提高核算可操作性

會計準則并不是在所有情形下都適用的，PPP項目會計核算中，要強調可操作性與可實現(xiàn)性，例如，應當將資產(chǎn)分類簡約化，避免確認中金融資產(chǎn)處理及無形資產(chǎn)處理中利潤操縱的可能性；避免無形資產(chǎn)攤銷中漏洞為不法者提供盈利后置的可能性，從而提高財務核算監(jiān)督職能的有效性。

(二)關注業(yè)務流程

以BOT項目為例，PPP項目主要包括項目識別、準備、采購、執(zhí)行、建設、運營及移交七大環(huán)節(jié)，要實現(xiàn)規(guī)范化的會計處理，在流程上就應當對投標聯(lián)合體、資本結構、主辦人出資提出合理要求，在保障政府社會效益與項目公司經(jīng)濟效益的前提下，合理對項目評估，確定投資結構、貸款比例、權益及再融資安排等項目，避免會計核算中由于會計權益、資產(chǎn)屬性等影響工作的正常開展。

(三)關注會計原則確定

會計原則指導PPP項目會計核算，因此，工作中必須重點注意會計原則的確定。一般的，PPP項目會計原則的明確應當重點關注會計信息質量要求、會計要素確認以及會計要素計量三方面，避免會計核算工作出現(xiàn)失誤及偏差。

作者：徐雪梅 單位：喀什經(jīng)濟開發(fā)區(qū)財政局

參考文獻:

[1]財政部政府和社會資本合作中心編著.政府和社會資本合作項目會計核算案例[M].北京:中國商務出版社，2014

篇(5)

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，新型的PPP模式逐漸取代了傳統(tǒng)的公共項目融資模式。根據(jù)相關的工程項目成本管理研究發(fā)現(xiàn)，PPP模式能夠有效地解決公共項目中融資模式存在的不足，這是PPP模式自身的特點所帶來的優(yōu)勢。本文將針對PPP模式的含義給出詳細的解釋，并對PPP模式下會計核算問題作出分析，提出相應的解決措施。

關鍵詞：

PPP模式；特許經(jīng)營權；會計核算問題

一、PPP模式介紹

PPP模式利用其自身對市場迅速的應變能力，在我國的市場上占得一席之地。研究發(fā)現(xiàn)，PPP模式的應用已經(jīng)逐漸解決了我國政府公共基礎設施等公共項目的建設資金不足和運營管理效率低等問題，正因為PPP模式相對傳統(tǒng)融資模式所獨有的優(yōu)勢，而得到了政府的大力支持。同時，在運用PPP模式的同時，我們也要分析會計核算中存在的問題，并提出相應的解決措施，推動PPP模式的健康發(fā)展。

(一)PPP項目的產(chǎn)生

我國的公共基礎設施建設長期以來，都是政府出資建設，但是政府的財政支出遠遠不能滿足基礎設施項目需求量的迅速增加，然而PPP模式的出現(xiàn)有效地縮小了公共基礎設施建設資金的缺口，并在一定程度上提升了公共產(chǎn)品和公共服務的質量和效率。

(二)國家政策的支持

黨的十八屆三中全會以來，我國政府就大力提倡PPP模式的運用，并逐漸成為公共設施建設的主流。近年來，我國政府出臺了一系列的政策支持PPP模式參與城市基礎設施建設，并在2014年成立了正式的PPP工作領導小組，對其中存在的問題作出了相關的研究。政府也加大了對PPP模式的財政支持，PPP模式的投資規(guī)模也隨之擴大。

(三)PPP項目的概述

PPP模式的含義即公共部門與私營部門建立公司合作伙伴關系，通過合理的風險分擔和收益分配，共同提供公共產(chǎn)品和服務，企業(yè)為政府的公共基礎設施建設提供相應的資金和技術以及管理經(jīng)驗，然后在項目完成之后獲得相應的收益，以實現(xiàn)共贏的一種方式。根據(jù)PPP模式的運營模式可以分為以下階段：立項與可行性研究階段、選擇私人合作伙伴階段、項目建設階段、項目運營階段、項目移交階段。政府之所以重視PPP模式的運用，一個主要的原因就是PPP模式具有諸多的優(yōu)勢，其中包括轉換政府職能，減輕財政缺口，提升市場的競爭力，提高政府服務水平。

二、PPP項目會計核算

(一)PPP項目會計核算范圍和主要流程

傳統(tǒng)的會計核算是通過相應的理論知識對一系列的生產(chǎn)活動做出詳細的和科學的記錄，然后通過報表的形式直觀地反映整個工程的形式。然而在PPP模式下的會計核算卻是從整個項目中的會計問題進行確認，當雙方的協(xié)議到期的時候，就要將經(jīng)營權移交給授權人。PPP項目的主要流程分為項目識別、項目準備、項目采購、項目執(zhí)行、項目建設、項目運營和項目移交。不論是政府還是企業(yè)，都應該考慮多方面的因素，包括項目的投標聯(lián)合體，資本結構以及項目主辦人等方面，確定制定合理的投資結構才能保障企業(yè)的利益最大化。同時，政府在投標公共基礎設施建設之前要認識到不是任何項目都可以運用PPP模式，應該滿足以下條件：政府或其授權機構控制該PPP項目公司提供怎樣的服務，向誰提供服務以及提供服務的價格；在特許經(jīng)營期終止時，政府或其授權機構能夠對基礎設施建設的任何重大剩余價值進行控制。

(二)PPP項目會計核算問題分析

1.項目公司成立階段

PPP項目會計核算涉及兩個主體，分別是政府和PPP項目公司，其中需要特別注意的是基于特許經(jīng)營權的所帶來的利益需要由PPP項目公司來進行核算而不是政府。一方面來看，就目前我國的公共基礎設施建設現(xiàn)狀來看，比如公路、橋梁等輔助設施采用的是傳統(tǒng)的收支性核算方式，與政府的財政收入是脫離的，因此不利于確認和核對PPP項目建造成的公共基礎設施建設資產(chǎn)。同時要保障政府對PPP項目資產(chǎn)的所有權和控制權不受特許經(jīng)營期的影響，并將PPP項目的資產(chǎn)列為固定資產(chǎn)。另一方面的問題在于項目公司傳統(tǒng)的會計處理方式將公共部門和私營部門成立的項目公司劃分為一個主體，這樣的界定不利于企業(yè)的經(jīng)濟效益提升。因此最好的辦法就是區(qū)別公共部門和私營部門的職能，使其各自針對資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六大要素進行核算。

2.項目建設階段

PPP項目建設階段會計核算面臨的問題主要是PPP項目特許經(jīng)營權資產(chǎn)的特殊性。雖然PPP項目資產(chǎn)的所有權屬于公共部門，但是其特許經(jīng)營權是由項目公司所有的，同時，項目公司在建造之前的成本和建造之后的利潤要有相關的分攤制度。另外，項目公司依托其特許經(jīng)營權從PPP項目中獲得經(jīng)濟效益，因此對項目公司來說，應當將其特許經(jīng)營權視作一項無形的資產(chǎn)。其成本即為基礎設施的建造成本。

3.項目運營階段

在此階段主要面臨的是運營收入的確認、特許經(jīng)營權資產(chǎn)的攤銷問題，根據(jù)PPP項目只在特許經(jīng)營期間歸屬于PPP項目公司管理，因此應將此期間作為資產(chǎn)的攤銷年限。

4.項目移交階段

PPP項目公司的成本即為基礎設施的建造成本，因此制定一套完善的成本管理體系對于公司內部各部門之間的成本和資金的監(jiān)控、計劃以及管理水平的提升十分重要，它有利于形成健康和規(guī)范化的市場運作體系。

5.政府主體的會計核算問題

由于我國的PPP項目會計核算起步較晚，依然存在很多的不足。同時研究發(fā)現(xiàn)我國尚缺乏堅實的監(jiān)督機構，導致PPP項目在實施的過程中很有可能充斥了不正當?shù)臓I業(yè)，同時，PPP項目范圍的擴大導致部門項目沒有完全納入政府的賬單中，從一定程度上損害了企業(yè)的收益，也對政府的形象的樹立造成不良的影響，影響公共基礎設施建設的正常運行。

6.PPP項目公司主體的會計核算問題

雖然我國大多數(shù)PPP項目都是通過政府將設施的使用權和實施權轉交給項目公司來進行的，同時從項目公司或者投資企業(yè)獲得相應的資金支持，但是在項目的實施初期，就要求政府應該掌握整個項目的運營和建設，才能從根本上保障雙發(fā)的利益，推動整個項目的順利實施。

三、PPP業(yè)務的具體賬務處理模式

(一)托管模式

PPP模式下的會計核算主要分為托管模式和特許經(jīng)營權模式。首先，由政府投標確定項目建設中標人，同時由項目經(jīng)營公司負責提供各項公共服務并從政府獲取收益。即政府付費給項目公司托管，有利于更好的發(fā)揮公共基礎設施建設的初衷，從而實現(xiàn)政府為民服務的宗旨。

(二)特許經(jīng)營權模式

特許經(jīng)營權模式是政府與企業(yè)簽訂合同，政府授予PPP項目公司特許經(jīng)營權，指在一定期限內擁有項目的實施權以及運營權，當期限滿了之后再移交給政府的模式。項目公司在特許期限內要充分考慮其特許權的符合條件，并將其納入無形資產(chǎn)核算；同時，企業(yè)要按照直線法或者產(chǎn)量法對特許經(jīng)營權進行攤銷，使得企業(yè)的實際收益和攤銷的成本相配比，從而保障企業(yè)的利益。

四、相關建議

(一)財務預測作為財務管理的重要環(huán)節(jié)

對于提升財務管理水平有著顯著的作用，同時有利于市場環(huán)境的正常運作，因此實施ERP信息系統(tǒng)有利于建立標準的成本體系和規(guī)范化的管理。

(二)完善PPP項目的范圍界定

首先根據(jù)PPP項目的類型分為建設型融資和發(fā)展型融資，同時在界定之后要根據(jù)不同的內容進行相應的管理，保證在建設期間對收益和成本進行有效的控制，充分的發(fā)揮經(jīng)營公司在特許經(jīng)營期間內的運營權和實施權，并在規(guī)定的期限內歸還運營權。

(三)對政府主體的PPP項目會計核算建議

對于政府來說，在運營基礎設施建設項目之前，要對其工作進行全面的審核，同時為了保障PPP項目會計核算工作的準確性，需要相關部門對其工作進行核實和確認，并對投資控制和行政監(jiān)督手段等全過程進行監(jiān)控，并建立一套完善的監(jiān)督體系，這樣既能提高政府工作的透明度，獲得公眾的支持，也能保障在出現(xiàn)問題時，有全面的解決措施來應對難題。

五、結束語

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，我們已經(jīng)清晰的看到PPP模式下的會計核算制度逐漸得到完善，其涉及的領域也逐漸的擴大，從城市的基礎設施到小地區(qū)的基礎設施，PPP項目所帶來的優(yōu)越的資金管理和建設的經(jīng)驗都從一定程度上的推動了我國經(jīng)濟的發(fā)展，但是PPP模式尚處于發(fā)展階段，面臨的問題也越來越多，其結構和形式也面臨著諸多的挑戰(zhàn)，而且我國的相關管理人員還有沒有認識到這些問題，導致PPP的應用停滯不前，也缺乏相應的管理措施。為了保證我國基礎設施的正常使用，我們需要加強對PPP項目會計核算工作的管理，提高工作效率。

作者：冷衛(wèi)華 單位：上海建工七建集團有限公司

參考文獻：

[1]仲娜.公私合營模式(PPP模式)會計核算探討[J].財會研究,2015,09:35-38.

篇(6)

一、我市“鄉(xiāng)財縣管”改革背景和采用會計核算模式。

鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政是我國財政管理體系中最基層的財政機構，自1983年設立以來，鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政對促進廣大地區(qū)和各項事業(yè)的，鞏固和加強農(nóng)村基層政權建設起到了重要的作用。但是隨著我國社會主義市場經(jīng)濟建設的深入和財政體制改革的不斷深化，鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的管理職能發(fā)生了很大變化，同時在運行過程中暴露出一些矛盾和問題，現(xiàn)行鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理方式已不能適應建立公共財政體制和農(nóng)村稅費改革后新形勢的需要。針對在的財政管理體制下鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理混亂、財力薄弱的現(xiàn)狀，各地財政部門通過以縣級財政統(tǒng)管鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的方式，即“鄉(xiāng)財縣管”，來實現(xiàn)對鄉(xiāng)鎮(zhèn)級財政資金支出的控制，并實現(xiàn)集中財力目的的新的財政管理模式創(chuàng)新。以“鄉(xiāng)財縣管”為核心的鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理方式改革，既調動了鄉(xiāng)鎮(zhèn)依法組織收入的積極性，規(guī)范和節(jié)約了鄉(xiāng)鎮(zhèn)支出，也堵塞了鄉(xiāng)鎮(zhèn)亂收費、亂開支、亂進人和亂舉債的漏洞，控制了鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政供給人員和債務的不合理增長，為徹底解決鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政困難創(chuàng)造了經(jīng)驗。

我市鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理方式改革是在現(xiàn)行財政體制和政策不變的前提下，以鄉(xiāng)鎮(zhèn)為獨立核算主體，取消鄉(xiāng)鎮(zhèn)總預算會計和單位預算會計業(yè)務，收入上劃、支出下?lián)埽粚嵭蓄A算管理政策不變、鄉(xiāng)鎮(zhèn)資金使用權、審批權不變、鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計主體責任不變、債務債權關系不變的原則，以加強市財政對鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的監(jiān)管力度為出發(fā)點的會計集中核算模式。其基本做法是：

（一）撤銷單位原有存款賬戶，設立市會計核算中心賬戶。會計核算中心在農(nóng)業(yè)銀行開設總戶，并在總戶下開設各單位分戶，實行“總戶管理、分戶核算”，在會計核算中心賬戶開設后即時凍結各統(tǒng)管單位銀行賬戶，由各單位自行辦理銷戶和存款余額劃轉手續(xù)。

（二）取消單位會計機構，實施報賬員制度。單位會計機構撤銷和會計人員取消后，設置專職報賬員，作為聯(lián)結核算中心和單位的紐帶，負責向核算中心申請支款、經(jīng)辦單位財務收支具體業(yè)務，業(yè)務上受核算中心指導，行政上受單位管理。報賬員確立后，核算中心又根據(jù)單位業(yè)務量的大小，分別核發(fā)了備用金，用于報賬員支付單位零星費用。

（三）會計核算中心根據(jù)工作需要設置主任、總會計、統(tǒng)管會計、資金會計等崗位，單位發(fā)生收支業(yè)務，必須通過統(tǒng)管會計、總會計、資金會計審核后方可辦理，對于手續(xù)不全或違規(guī)違紀的支出，核算中心予以退回。納入集中核算后，各單位的會計檔案由核算中心統(tǒng)一保管、編目、立卷、歸檔。

（四）辦理工資直發(fā)。核算中心在對財政供養(yǎng)人員及工資標準進行清理的基礎上，實施工資統(tǒng)發(fā)，核算中心為每位干部職工在銀行設立一個工資賬戶，按月將人事部門審核后的工資打入工資卡，實行工資直發(fā)。

（五）統(tǒng)一財務公開。會計核算中心定期向有關單位提供會計報表和財務，并統(tǒng)一辦理財務公開。

二、會計集中核算適應性分析。

會計集中核算將單位原有的算賬、記賬、分析等工作交由核算中心接替，有效遏制和糾正了不合法憑證和不合理開支，保證了各統(tǒng)管單位會計核算的及時、準確、完整，會計信息真實有效；置監(jiān)督于事前、事中、事后的全過程，專項資金被擠占、挪用的現(xiàn)象不再發(fā)生；核算中心的成功運行為部門預算和政府采購改革的縱深發(fā)展起到極大的推動作用。但是其問題也不少，主要有：

（1）改革有似倒退，鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導思想抵觸情緒強烈。對鄉(xiāng)鎮(zhèn)取消分單位核算，實行報賬制，似有一夜回到八十年代的感覺，這是的進步，還是現(xiàn)實的無奈，許多干部想不通；加上會計集中核算體現(xiàn)的脫離法治求人治的管理方式使鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導普遍覺得實行統(tǒng)一核算，實質上是對他們工作的一種不信任，思想上一時轉不過彎來。

（2）鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導對家底把握不清，增收節(jié)支積極性不高。撤消財務后由于鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導對收入、支出、結余和往來款項等把握不準，加之詢問不便，大多憑筆記本和記憶辦理，工作較為被動。

（3）改革成本加大，鄉(xiāng)鎮(zhèn)不堪重負。改革后，由于鄉(xiāng)鎮(zhèn)每調撥一筆資金，就要派人往返于市鄉(xiāng)之間，一個星期要來回好幾趟，票據(jù)安全、差旅費用等問題開始凸現(xiàn)。鄉(xiāng)鎮(zhèn)每用一筆資金，至少需要兩次往返于市區(qū)，有時一天還辦不成事。長此以往，僅差旅費一項，鄉(xiāng)鎮(zhèn)就不堪重負了。

（4）手續(xù)繁雜，票據(jù)流轉不暢。現(xiàn)在鄉(xiāng)鎮(zhèn)每辦理一筆資金，要在多人手中傳遞和審核，即經(jīng)過報賬員、核算、財政結算員、鄉(xiāng)鎮(zhèn)長、代賬員、中心主任等六個環(huán)節(jié)，這不僅傳遞程序多，也有失財經(jīng)制度的保密原則。

（5）賬目余額不清，結算沖轉不及時。鄉(xiāng)鎮(zhèn)移交前的未結工程和往來款項，中心會計因對事實不清且賬戶管理過多，往往不能及時清理，造成大量掛賬。

，“鄉(xiāng)財縣管”中的諸如此類的，不僅了鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政職能的充分發(fā)揮，而且還影響了改革所要得到的預期效果。因此，解決“鄉(xiāng)財縣管”中主要問題，破解“鄉(xiāng)財縣管”改革中出現(xiàn)的難題刻不容緩。目前我省許多市縣正在推行“鄉(xiāng)財縣管”仿國庫集中支付模式，其與會計集中核算模式相比如同異曲同工，雖說較之會計集中核算在提高資金利用效率、鄉(xiāng)鎮(zhèn)理財積極性等方面有較大改善，但對強化鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政、財務管理來說只能是雖能治標但不能治本，要想從根本上改變鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政、財務狀況，必需配以體制改革。

三、幾點思考和建議：

（一）、在條件成熟時修改憲法，改五級政府建制為根據(jù)需要而設。我國憲法規(guī)定，行政區(qū)劃設五級政府，從而與之對應必需設立鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政，但實踐證明，全國除少數(shù)發(fā)達地區(qū)外，絕大多數(shù)鄉(xiāng)鎮(zhèn)并不需要或并不具備鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級政府職能，設立政府派出機構其實完全能夠勝任。對于規(guī)模偏小的鄉(xiāng)鎮(zhèn)來說，按上下對應關系設立的許多機構、人員無疑是一種財力、人力的浪費。

（二）、建立健全各鄉(xiāng)鎮(zhèn)、派出機構會計核算機構，以人為本，實行法治化管理程序。為強化管理，每個鄉(xiāng)鎮(zhèn)均設置總會計師，負責鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政、財務收支管理；對會計主管和會計人員由市財政進行委派，行政上不再接受鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導，使會計人員即站得住，也挺得住。

（三）、實行鄉(xiāng)鎮(zhèn)仿國庫支付制度，通過直接支付和授權支付方式出納，從支付層面對支出實施有效監(jiān)控，即增加了鄉(xiāng)鎮(zhèn)理財積極性，又使財政資金得到有效利用。

（四）、應在《干部任用條例》中明確，上級組織部門在干部選拔任用時，必需以離任審計結論為依據(jù)，對擬任對象廉潔自律和行為品德方面進行重點考察，凡對鋪張浪費嚴重行為等負主要責任的，不得提拔和任用。

（五）、精減鄉(xiāng)鎮(zhèn)機構，減少領導崗位設置、人員配備，節(jié)約鄉(xiāng)鎮(zhèn)行政成本。鄉(xiāng)鎮(zhèn)領導崗位設置過多，是人事制度改革的最大失敗。事實證明，領導職位的多和濫造成上下攀比、人浮于事、脫離基層是導致行政成本居高不下和行政效率低下的根本原因；另外，對鄉(xiāng)鎮(zhèn)自聘人員隨意聘用缺乏有效約束，也是鄉(xiāng)鎮(zhèn)行政成本加大的一個重要原因。

篇(7)

一,人力資源會計的概念人力資源會計最早開始于20世紀60年代中期。1 964年,美國密歇根卅l立大學的企業(yè)經(jīng)濟研究所的赫曼林(G·Hermanson)教授最先提出了對人力資源的價值進行計量與核算的方法。1 9 7 4年.弗蘭霍爾茨(EriC G FIamboltz)出版了《人力資源會計》一書。這是第一步系統(tǒng)研究人力資源會計的權威著作。現(xiàn)今,存在著三種對人力資源會計的定義與解釋。

1弗蘭霍爾茨(ErIc G Fl amboltz)的定義人力資源會計是把人的成本和價值作為組織的資源而進行的計量和報告。

2美國會計協(xié)會人力資源會計委員會在其研究報告中提出的定義:人力資源會計是辨認和衡量有關人力資源的信息.并溝通這種信息給有利害關系當事人的程序。

3 日本學者洛衫明的定義:人力資源會計是這樣一種會計.它是通過會計方法和跨學科領域的方法.測定和報告有關人力資源的會計信息.以提供給企業(yè)的經(jīng)營管理者及其利害關系者利用。

本文作者的觀點是:人力資源會計是會計學科的~個新領域.是人力資源管理學與會計學相互滲透形成的新型會計理論.它是指組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法。

二、人力資源會計核算模式目前以企業(yè)為主體的人力資源會計計量模式主要有三種成本模式.價值模式和權益模式。這三種模式在人力資源計量和確認上采取了不同的方法,以不同角度來反映企業(yè)人力資源價值的核算。

1.人力資源成本會計(Human Resource Cost Accounting)模式人力資源成本會計是較早提出來的.比較成熟的人力資源會計模式。旱在2 0世紀7 0年代美國會計學者拉姆赫茲就將人力資源成本會計定義為:”為取得、開發(fā)和重置作為組織資源的人乒斤-引起的成本的計量和報告。”人力資源成本會計模式為人力資源會計與財務會計的融合創(chuàng)造了條件。通過增《商場現(xiàn)代化》2008年8月(上旬刊)總第547期設一些相應的會計科目,使人力資源成本的會計信息.能夠在遵循公認會計原則的前提下通過傳統(tǒng)會計程序變通取得。

人力資源成本項目由取得成本。開發(fā)成本,使用成本和替代成本構成。

人力資源成本=取得成本+開發(fā)成本+使用成本+替代成本人力資源成本會計的特點是,單獨計量人力資源的取得成本,開發(fā)成本.使用成本和替代成本。企業(yè)取得人力資源的使用權,.其運用期限在一年或超過一年的一個營業(yè)周期以上的.所發(fā)生的人力資源的取得成本和開發(fā)成本應該視作資本性支出,在資本化處理后在人力資源使用期間內分期攤銷。企業(yè)聘用使用期限不超過一年的臨時工、季節(jié)工等所發(fā)生的取得成本和開發(fā)成本,其受益期為這些聘用的臨時工、季節(jié)工的使用期間.因此。這部分取得成本和開發(fā)成本可在臨時工.季節(jié)工的使用期限內攤銷:如果金額較小,也可以在發(fā)生時直接計八當期費用。企業(yè)運用人力資源的使用權時所發(fā)生的工資.獎金等支出.則屬于收益性支出,應計入當期損益。

人力資源成本會計賬戶.除保留傳統(tǒng)會計中的有關賬戶外,還應增設以下賬戶:“人力資源取得成本”賬戶,“人力資源開發(fā)成本”賬戶、”人力資源使用成本”賬戶.”待攤人力資源費用”

賬戶,“人力資源取得成本攤銷”賬戶.“人力資源開發(fā)成本攤銷”.”人力資源損益“賬戶等進行人力資源成本核算。

2人力資源價值會計(Human Resource Value Accounting)模式按照人力資源價值能否用貨幣計量分類.可以分為人力資源價值貨幣性計量法和人力資源價值非貨幣性計量法。人力資源價值的貨幣性計量方法是用貨幣單位來計量人力資源的價值。人力資源價值的非貨幣性計量方法是對不能直接用貨幣單位進行計量的人力資源價值的某些方面用非貨幣單位給以反映。按照人力資源價值能否完全計價分類,可以分為人力資源不完全價值計量法和人力資源完全價值計量法。人力資源不完全價值計量法進一步可以分為以薪酬為基礎和以收益為基礎兩種計量方法。以薪酬為基礎的計量方法是建立在薪酬是企業(yè)員工必要勞動的價值.是與他們的人力資源價值密不可分為基礎的.它包括未來薪酬折現(xiàn)法。以收益為基礎的計量方法是根據(jù)企業(yè)員工在未來特定時期為企業(yè)帶來的超收益或收益來計量員工的人力資源價值。它包括經(jīng)濟價值法、隨機報酬法等具體方法。人力資源不完全價值計量方法只能反映人力資源的部分價值,而且在應用過程中還存在一些局限性。

人力資源的完全價值計量法是根據(jù)在未來特定時期企業(yè)員工為企業(yè)創(chuàng)造的全部價值來進行員工的人力資源價值計量方法。人力資源的完全價值計量法能反映人力資源價值的完整信息,萁計量公式為:

GV一人力資源群體價值V.和M,一分別表示在第t年該人力資源群體的必要勞動和剩余勞動所創(chuàng)造的價值r一折現(xiàn)率T一該人力資源群體價值的計量期限有些與人力資源價值有關的特殊因素.因為無法用貨幣量表現(xiàn)出來,就必須用非貨幣性計量的方法予以計量和進行分析說明。人力資源價值的非貨幣性計量方法是對貨幣性計量方法的補充。這兩類計量方法共同構成了企業(yè)人力資源價值評估體系。

3.人力資源權益會計(Human Resource Rights and InterestsAccounting)模式人力資源權益會計.也就是勞動者權益會計.它是在繼承人力資源成本會計.并對人力資源價值會計進行改造的基礎上發(fā)展而來的。勞動者權益會計通過對傳統(tǒng)會計等式的重構.實現(xiàn)了人力資源權益會計與傳統(tǒng)財務會計的融合。人力資源權益會計為實現(xiàn)傳統(tǒng)會計等式的重構.提出了人力資源.人力資產(chǎn),人力資本和勞動者權益四個概念,同時.把四個概念引入會計等式后.勞動者權益會計就

將傳統(tǒng)會計等式重構為: 非人力資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=負債+勞動者權益+所有者權益人力資源權益包括兩部分.一部分是人力資本.它與傳統(tǒng)意義上的企業(yè)所有者投入企業(yè)的物質資本相對應的,是人力資源所有者據(jù)以參與企業(yè)收益分配的基礎。另一部分是新產(chǎn)出價值中屬于勞動者的部分.即按勞動者將其擁有的勞動力投入企業(yè)所形成的人力資本參與企業(yè)收益分配所獲得的部分。

人力資源參與企業(yè)收益分配的主要方式有職工股、勞力股、股票期權,人力資源權益股等。人力資源權益的確立,使勞動者也應對企業(yè)的虧損和破產(chǎn)承擔相應的責任。因此.勞動者的人力資源權益參與企業(yè)收益分配應有一定的滯后期,應保留一定數(shù)量的人力資源為分配利潤以便使勞動者在企業(yè)虧損或破產(chǎn)使以此來承擔相應的責任。進行人力資源權益會計核算時,應增設的賬戶主要有:”人力資產(chǎn)”.“應付人力資源固定補償價值”.“人力資本”賬戶等。

三.三種人力資源會計模式的比較人力資源價值模式從產(chǎn)出角度,核算企業(yè)人力資產(chǎn)的價值,人力資源成本模式是從投入角度.核算企業(yè)在人力資本經(jīng)營中所花費的本錢,兩者有很大的區(qū)別,我們可以通過表一來比較成本模式與價值模式的區(qū)別。 權益模式是對價值模式的有益補充,卻與成本模式存在很大差別。入力資源威本模式屬于財務會計的范疇.一般只對企業(yè)過往的生產(chǎn)經(jīng)營活動作歷史性的描述。它的工作重點是定期提供財務報表,清晰.全面,準確地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。