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篇(1)

論文摘要：在現(xiàn)代制造環(huán)境下，傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)的局限以及作業(yè)基礎(chǔ)成本會計對此的改善已是不爭的事實(shí)。作業(yè)基礎(chǔ)成本法在精確成本信息，改善經(jīng)營過程，為資源決策、產(chǎn)品定價及組合決策提供完善的信息等方面，都受到了廣泛的贊譽(yù)。自20世紀(jì)90年代以來，世界上許多先進(jìn)的公司已經(jīng)實(shí)施作業(yè)成本法以改善原有的會計系統(tǒng)，增強(qiáng)企業(yè)的競爭力。然而，作業(yè)基礎(chǔ)成本會計系統(tǒng)的運(yùn)行還屬于鮮有人觸及的領(lǐng)域。本文將對成本基礎(chǔ)作業(yè)會計的理論、計算程序及運(yùn)行中存在的問題進(jìn)行了簡要探討。

作業(yè)基礎(chǔ)成本法是西方國家于八十年代末開始受到廣泛關(guān)注和研究、九十年代以來率先在先進(jìn)制造企業(yè)應(yīng)用的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。作業(yè)基礎(chǔ)成本計算法以作業(yè)為間接費(fèi)用的歸集對象，通過資源動因的確認(rèn)、計量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上，再通過作業(yè)動因的確認(rèn)、計量，歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品或顧客上去的間接費(fèi)用分配方法。在中國，作業(yè)成本法在理論上的研究比較深入，然而在具體應(yīng)用上尚處于探索階段。

一、作業(yè)基礎(chǔ)成本會計的基本理論

作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本計算法或作業(yè)量基準(zhǔn)成本計算方法（Activity-basedcosting，ABC法），是以作業(yè)（activity）為核心，確認(rèn)和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計算方法。

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是：“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)。

作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實(shí)際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。

二、作業(yè)基礎(chǔ)成本會計的運(yùn)行基礎(chǔ)

盡管ABC的優(yōu)越已是眾所周知，但在實(shí)務(wù)中其成功運(yùn)用率卻不盡如人意。究其原因，大多不是方法本身，而是該方法的運(yùn)行基礎(chǔ)——環(huán)境和條件不到位或不合理所致。在未能成功實(shí)施ABC的原因調(diào)查中位居榜首的是：很多公司過分強(qiáng)調(diào)ABC系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)及軟件設(shè)計，而未能對行為和組織因素給予足夠的關(guān)注。

根據(jù)調(diào)查顯示，能否成功實(shí)施ABC，關(guān)鍵取決如下幾方面：

1、明確而一致的系統(tǒng)目標(biāo)：系統(tǒng)的目標(biāo)決定著系統(tǒng)的設(shè)計及其運(yùn)行結(jié)果，目標(biāo)不同，系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)設(shè)計、實(shí)施方法及其運(yùn)行結(jié)果均會不同。如果沒有明確而一致的系統(tǒng)目標(biāo)，必將導(dǎo)致不明確甚至混亂的設(shè)計和結(jié)果。

2、最高管理當(dāng)局的支持：ABC系統(tǒng)的運(yùn)行涉及面廣，并需要一定的人力、物力、財力支持。最高管理當(dāng)局的支持與否，是ABC系統(tǒng)能否實(shí)施的前提。

3、與業(yè)績評價和報酬計劃對接：變革常常會遭遇抵制。通過提供必要的激勵，引導(dǎo)員工支持并參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計和運(yùn)行，并保證依據(jù)他們的業(yè)績進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑u價和獎懲，將有助于系統(tǒng)的推進(jìn)。

4、非會計所有：ABC系統(tǒng)是貫串公司的所有成員的實(shí)踐運(yùn)用，而不是僅僅針對并依賴于會計部門。

5、培訓(xùn)：對管理階層及全員進(jìn)行有關(guān)ABC設(shè)計、實(shí)施及系統(tǒng)有效性等方面的培訓(xùn)，使他們明白其概念并正確評價其優(yōu)勢，有利于激發(fā)大家的參與熱情。

三、作業(yè)基礎(chǔ)成本會計的運(yùn)行程序

作業(yè)基礎(chǔ)成本計算（以下簡稱ABC）是一種基于產(chǎn)品或服務(wù)對作業(yè)的消耗而導(dǎo)致資源消耗，從而將成本分配至產(chǎn)品或服務(wù)的成本計算方法。這種成本計算方法的前提是：企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)由作業(yè)完成，而對作業(yè)的需求所耗用的資源導(dǎo)致了成本。資源被分配給作業(yè)，及其后作業(yè)被分配給成本對象均基于它們的耗用。

一個ABC系統(tǒng)至少應(yīng)包含三個主要步驟，即：（1）識別資源成本和作業(yè)；（2）將資源成本分配到作業(yè)；（3）將作業(yè)成本分配到成本對象。

步驟一：識別資源成本和作業(yè)

設(shè)計ABC系統(tǒng)的第一步即識別資源成本并進(jìn)行作業(yè)分析。資源成本為完成各種作業(yè)而發(fā)生，大多數(shù)資源成本都體現(xiàn)在總分類帳的一級明細(xì)帳戶中，如材料、物料、采購、材料整理、倉庫、辦公場地、家具用具、建筑物、設(shè)備、公用事業(yè)設(shè)備、薪金和福利、工程等。

作業(yè)分析是識別和描述一個組織中所作的工作（作業(yè)）。作業(yè)分析通常采用從已有的文件和報告中收集數(shù)據(jù)，并且采用問卷調(diào)查、觀察、與核心人物直接交談等形式。作業(yè)分解的詳略程度則取決于系統(tǒng)的目標(biāo)。

為了便于成本分配和計算，通常將制造過程的作業(yè)區(qū)分為四類：

1、單位級作業(yè)（unit-level activity）：是因每一產(chǎn)品單位而發(fā)生的作業(yè)。單位級作業(yè)發(fā)生于完成一個單位產(chǎn)品的每一時間，比如：直接材料、直接人工的運(yùn)用，部件的插入，每一項(xiàng)檢驗(yàn)等均是單位級作業(yè)。

2、批別級作業(yè)（batch-level activity）：是因每批或每組產(chǎn)品而非每一單位產(chǎn)品而發(fā)生的作業(yè)。批別作業(yè)發(fā)生于生產(chǎn)一批產(chǎn)品的每一時間，比如，機(jī)器調(diào)整、采購訂單、生產(chǎn)計劃、每一批的檢驗(yàn)等都是批別級作業(yè)。

3、產(chǎn)品級作業(yè)（product-sustaining activity）：是為支撐各不同產(chǎn)品的生產(chǎn)而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括產(chǎn)品設(shè)計、部件管理、工程變更指令的發(fā)出、緊急事務(wù)處理等。

4、設(shè)備級作業(yè)（facility-sustaining activity）：是在總體上為支撐所有產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括保安、保險、維修、工廠管理、工廠折舊、支付財產(chǎn)稅等。

步驟二：將資源成本分配給作業(yè)

作業(yè)驅(qū)動資源成本的耗用。資源動因被用以將資源成本分配給作業(yè)。選擇一個好的資源動因的重要標(biāo)準(zhǔn)之一即因果關(guān)系，典型的資源動因包括：（1）用于公用事業(yè)的儀表數(shù)：（2）用于薪酬相關(guān)作業(yè)的雇員人數(shù)；（3）用于機(jī)器調(diào)整作業(yè)的調(diào)整次數(shù)；（4）用于材料整理作業(yè)的材料移動次數(shù)；（5）用于機(jī)器運(yùn)行作業(yè)的機(jī)器小時；（6）用于門衛(wèi)、清潔作業(yè)的空間大小。

資源成本應(yīng)盡可能通過直接追溯去分配給作業(yè)。直接追溯要求計量作業(yè)對資源的實(shí)際耗用量。

步驟三：將作業(yè)成本分配給成本對象。

匯集了作業(yè)成本后，就需要計量每一單位作業(yè)的成本。每一單位作業(yè)的成本既是將作業(yè)成本分配給成本對象的依據(jù)，還可通過不同時間及與其他組織進(jìn)行比較，而確定這些作業(yè)的效率。

作業(yè)動因是將作業(yè)成本分配給成本對象的基礎(chǔ)。典型的作業(yè)動因有如采購訂單份數(shù)、驗(yàn)收單份數(shù)、檢驗(yàn)報告數(shù)或時數(shù)、零部件儲存數(shù)、支付次數(shù)、直接人工小時、機(jī)器小時、調(diào)整次數(shù)、制造周轉(zhuǎn)次數(shù)。作業(yè)動因應(yīng)該能解釋作業(yè)成本為何會上升或降低。

四、實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)注意的問題

1、在ABC系統(tǒng)設(shè)計中充分介入管理者和雇員，使他們熟悉并感覺自己已融人且分享這一系統(tǒng)，從而更樂于實(shí)施。

2、局部試行ABC：ABC應(yīng)該先在簡單的工作中試點(diǎn)，那樣成功的可能性更大。這種試點(diǎn)能表明該系統(tǒng)是如何運(yùn)行的、為什么這樣運(yùn)行。成功應(yīng)用于某一方面后能使人們對ABC的成效看得更為清楚。

篇(2)

論文關(guān)鍵詞：軟件企業(yè)；成本計劃；成本控制

進(jìn)入21世紀(jì)以來，隨著全球知識經(jīng)濟(jì)和信息經(jīng)濟(jì)的興起，我國經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)了飛速增長，中小企業(yè)也得到了快速發(fā)展，而做為信息技術(shù)和知識經(jīng)濟(jì)的重要載體和組成部分的軟件產(chǎn)業(yè)其發(fā)展情況直接關(guān)系到我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)升級的步伐。但近年來，我國中小軟件企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r不佳，成本計劃與控制水平不高，制約了我國中小型軟件企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。2010年國務(wù)院了《關(guān)于加快培育和發(fā)展戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的決定》，提出2015年戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)增加值占到國內(nèi)生產(chǎn)總值的8%左右，新一代信息技術(shù)將逐步成為國民經(jīng)濟(jì)支柱產(chǎn)業(yè)。2011年十七屆六中全會明確提出了要增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力，加強(qiáng)核心技術(shù)、關(guān)鍵技術(shù)攻關(guān)，以先進(jìn)技術(shù)支撐文化裝備、軟件、系統(tǒng)研制和自主發(fā)展。這些都為我國中小型軟件企業(yè)的跨越式發(fā)展提供了契機(jī)，而目前中小型軟件企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)是雙重的，既有來自發(fā)展先進(jìn)的國外軟件企業(yè)的大舉進(jìn)軍國內(nèi)市場，又有發(fā)展較為成熟的國內(nèi)大型軟件企業(yè)的市場擴(kuò)張，而且軟件產(chǎn)品的同質(zhì)化和替代品也導(dǎo)致中小企業(yè)競爭力不足，在這種情況下，中小型軟件企業(yè)只有削減成本、控制費(fèi)用，規(guī)范管理，從降低產(chǎn)品成本，讓渡價值于客戶，才有可能爭取更多的新客戶，并取得在雙重的壓力下的突破。基于此，本文從中小型軟件企業(yè)的成本計劃與控制存在的問題入手，提出了相應(yīng)的對策，以期共同商榷。

一、成本計劃與控制概述

（一）成本計劃與控制概念。成本控制是指企業(yè)運(yùn)用各種成本會計方法來事前預(yù)定成本限額，按限額開支成本和費(fèi)用，通過事中的監(jiān)控制，防止成本過度偏離目標(biāo)，以及事后通過成本限額與實(shí)際成本對比，來發(fā)現(xiàn)節(jié)約或超支數(shù)額以及程度，進(jìn)而衡量企業(yè)經(jīng)營活動的成績和效果，并以例外管理原則糾正不利差異，以加強(qiáng)企業(yè)的運(yùn)營管理。一般來說成本控制是以完成企業(yè)預(yù)定成本限額為目標(biāo)，而預(yù)定成本一般是企業(yè)通過計劃或者是預(yù)算來進(jìn)行的，所以說成本計劃是為成本控制事前設(shè)定的目標(biāo)，是企業(yè)成本管理努力的方向。企業(yè)需要對可以進(jìn)行成本限額的項(xiàng)目進(jìn)行各種目標(biāo)計劃的制定，進(jìn)而在執(zhí)行決策過程中努力實(shí)現(xiàn)成本限額。通過以上概念也可以看出，由于成本計劃是按照一定金額設(shè)定的，所以，成本控制是指降低成本支出的絕對額，對于軟件企業(yè)來說，就是降低軟件企業(yè)的開發(fā)制造成本，進(jìn)而降低軟件產(chǎn)品的銷售價格，讓渡價格給客戶，以提高軟件產(chǎn)品的市場占有率。

（二）軟件產(chǎn)品成本管理。對于軟件企業(yè)，其不同于一般的制造企業(yè)，其物質(zhì)成本構(gòu)成占總成本比率較低，而知識成本占到了總成本的主體，具有高投入、高產(chǎn)出、高風(fēng)險的特征。軟件產(chǎn)品研究開發(fā)與生產(chǎn)過程是同步進(jìn)行的，也就是設(shè)計、研究開發(fā)活動創(chuàng)造了產(chǎn)品的使用價值。軟件產(chǎn)品費(fèi)用大致可以分為開發(fā)設(shè)計費(fèi)用、測試費(fèi)用以及其他費(fèi)用，而開發(fā)設(shè)計階段金額大，成為軟件企業(yè)成本計劃與控制的關(guān)鍵。

二、中小型軟件企業(yè)的成本計劃與控制存在的問題

（一）成本計劃制定缺乏依據(jù)。成本計劃是進(jìn)行成本控制的前提，只有較為科學(xué)準(zhǔn)確的成本計劃，才能合理設(shè)定軟件企業(yè)成本控制的依據(jù)，由于軟件產(chǎn)品主要成本是開發(fā)設(shè)計費(fèi)用，而開發(fā)設(shè)計費(fèi)用受到開發(fā)環(huán)境，開發(fā)人員素質(zhì)、以及軟件產(chǎn)品的復(fù)雜性等多種因素影響，其計劃制定難度大，目前，很多中小型軟件企業(yè)成本計劃中沒有將以上因素進(jìn)行充分考慮，導(dǎo)致成本計劃制定缺乏依據(jù)，往往靠人為的估算，或按照目標(biāo)銷售價格采用“倒逼”的方法來進(jìn)行成本計劃，往往使成本控制難以有效開展，成本控制效果反映不真實(shí)，影響了中小型軟件企業(yè)成本管理的科學(xué)性。

（二）軟件企業(yè)成本分配不科學(xué)。科學(xué)的進(jìn)行成本分配，不但可以提高成本計劃水平，更能為軟件企業(yè)成本控制提供了準(zhǔn)確的參考依據(jù)。中小型軟件企業(yè)由于產(chǎn)品水平低，市場規(guī)模不大，其產(chǎn)品的批次產(chǎn)量水平不高，很多都是根據(jù)客戶需要進(jìn)行的軟件定制，適合用項(xiàng)目進(jìn)行產(chǎn)品成本的分配。但實(shí)際中，很多中小型軟件企業(yè)并沒有按照項(xiàng)目進(jìn)行成本的歸集和核算，而是采用通用的成本分配方法來計算產(chǎn)品成本，導(dǎo)致產(chǎn)品的市場效益無法量化考核，其成本分配的不均勻也導(dǎo)致產(chǎn)品核算不實(shí)，無法準(zhǔn)確核算項(xiàng)目具體消耗的人力、物力和財力，從而導(dǎo)致管理層成本控制決策偏差。

（三）企業(yè)對項(xiàng)目成本控制能力不足。良好的計劃是項(xiàng)目成功的基礎(chǔ)，而對計劃實(shí)施的跟蹤與控制則是項(xiàng)目成功的關(guān)鍵。但目前中小型軟件企業(yè)監(jiān)督管理機(jī)制不全，極少對項(xiàng)目的過程進(jìn)行控制。同時由于軟件生產(chǎn)的特殊性，其研究開發(fā)過程集中都交由項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)，雖然可以減少管理層的工作，提高管理的效率，但如果項(xiàng)目經(jīng)理在經(jīng)驗(yàn)或控制能力上稍有欠缺，很可能導(dǎo)致項(xiàng)目成本失控，結(jié)果甚至造成項(xiàng)目失敗。而如果內(nèi)部信息不暢，監(jiān)督乏力，往往事中難以發(fā)現(xiàn)問題，等到事后解決，損失已經(jīng)造成。

三、對完善中小型軟件企業(yè)的成本計劃與控制的對策思考

（一）建立科學(xué)的成本計劃。首先，企業(yè)管理者和成本計劃制定者要樹立科學(xué)的成本計劃觀念，充分認(rèn)識到軟件產(chǎn)品成本的特殊性，開發(fā)設(shè)計費(fèi)用、測試等費(fèi)用進(jìn)行合理分析，盡可能對影響成本構(gòu)成的各個因素進(jìn)行量化，進(jìn)而為科學(xué)制定軟件產(chǎn)品的成本提供準(zhǔn)備。其次，要確定一位軟件項(xiàng)目經(jīng)理，然后由項(xiàng)目經(jīng)理檢查項(xiàng)目的工作描述，明確成本、資源和時間需求進(jìn)行初步估計，收集初始的計劃數(shù)據(jù)，并檢查軟件開發(fā)計劃及存在的問題，提出修改意見。再次，在實(shí)施過程中根據(jù)開發(fā)人員提出的意見，找出成本計劃和實(shí)際開支中的差距，找出造成差距的原因，進(jìn)而最后確定成本控制數(shù)據(jù)，為重新制定軟件開發(fā)計劃和控制成本提供準(zhǔn)確的根據(jù)，以提高成本控制的效果。

（二）合理進(jìn)行成本分配。科學(xué)的進(jìn)行成本分配是提高成本控制水平的關(guān)鍵，首先，要確定成本分配的方法，由于中小軟件企業(yè)和一般的制造企業(yè)以及大型軟件企業(yè)不同，其定制軟件占其軟件生產(chǎn)的主體，所以，應(yīng)改變傳統(tǒng)的分配方法，改按項(xiàng)目成本分配方法，以提高中小軟件企業(yè)成本分配的科學(xué)性。其次，要制定資源計劃，為了完成項(xiàng)目活動所需要的各類資源人員、硬件設(shè)備、軟件進(jìn)行合理安排和分?jǐn)偅刹捎脙糁捣ǎ鶕?jù)進(jìn)度衡量成本開支判斷項(xiàng)目的狀態(tài)，并根據(jù)報告書的情況來進(jìn)行數(shù)據(jù)的計量，其計算簡單但準(zhǔn)確度不高。為提高準(zhǔn)確度也可以采用預(yù)算的方法，整體成本分配到每一個工作任務(wù)，按照自上而下或自下而上法的方法，項(xiàng)目總成本的一定比例分到各個工作包中，然后每個工作包的具體負(fù)責(zé)人進(jìn)行預(yù)算估計，并進(jìn)行平衡和調(diào)整。

篇(3)

很多酒店的成本管理方法依然停留在傳統(tǒng)成本法上，而相比傳統(tǒng)成本計算法，作業(yè)成本法的核算原理剛好彌補(bǔ)了其在成本計算上的不足，作業(yè)成本法將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動串聯(lián)起來，通過對企業(yè)各種活動之間因果關(guān)系的分析即分析產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源的過程設(shè)計出符合企業(yè)實(shí)際情況的作業(yè)活動，建立作業(yè)成本庫，之后針對各個作業(yè)成本庫找出每個作業(yè)所消耗的資源，將其歸集到資源庫中。接下來要找出成本動因，這與傳統(tǒng)成本計算法中產(chǎn)品消耗成本的思路是不同的，因?yàn)槌杀緞右驎r對從成本累計到形成產(chǎn)品過程的一種追溯，它反映了成本形成的原因。最后，通過計算成本動因率將作業(yè)庫中的成本分配到產(chǎn)品中并加上直接成本，將產(chǎn)品總成本計算出來，作業(yè)成本的計算過程結(jié)束。這樣的流程顯示了企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)品所需要的一切成本，它通過作業(yè)可以很清晰的反應(yīng)出來，而企業(yè)的經(jīng)營活動通過價值鏈分析可以更加詳細(xì)和具體，由于價值鏈理論視為企業(yè)的戰(zhàn)略管理而服務(wù)的，因此將作業(yè)成本法與價值鏈理論相結(jié)合則更能為企業(yè)建立成本競爭優(yōu)勢提供切實(shí)可行的辦法。

二、作業(yè)成本法在北京和平里賓館的應(yīng)用

（一）北京和平里賓館成本核算機(jī)制目前賓館的核算機(jī)制屬于傳統(tǒng)的成本計算法，即物耗用品的計算以本期實(shí)際出庫結(jié)合上期出庫和本期結(jié)余計算得出。這種核算方法存在以下幾個方面的不足：

（1）過分依賴預(yù)算等絕對數(shù)值限制成本消耗。賓館每年會制定詳細(xì)的預(yù)算計劃，其執(zhí)行情況直接與各部門經(jīng)理工資掛鉤，也就是說一旦出現(xiàn)了必須要發(fā)生的預(yù)算外成本或者預(yù)算內(nèi)成本無法控制在預(yù)算水平以下，那么各部門經(jīng)理的收入就會受到影響，因此工資、物耗和能耗作為成本的主要構(gòu)成被嚴(yán)格控制，主要原因是賓館作為勞動密集型企業(yè)，實(shí)施功效掛鉤的工資政策，員工數(shù)量超過100人，工資保險的支出必然很高，為使其不超過工資預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，年初制定的一些福利政策往往延后實(shí)施。這樣做的結(jié)果是短期內(nèi)雖然降低了成本指出，但是嚴(yán)重打擊了員工的工作積極性，員工帶著消極的工作態(tài)度去工作時，往往會導(dǎo)致工作質(zhì)量的下降，賓館作為服務(wù)業(yè)行業(yè)直接面對顧客，工作質(zhì)量的下降直接引起的是投訴率的上升和顧客的流失，反而降低了企業(yè)的利潤。

（2）成本管理與賓館發(fā)展策略相脫節(jié)。北京和平里賓館的成本管理嚴(yán)格按照預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，作為一家經(jīng)濟(jì)型酒店，其發(fā)展策略是打開市場知名度，提高客房出租率，進(jìn)而提高市場份額，爭取自己在整個市場的競爭力，贏得生存空間。這就要求賓館在銷售和市場開拓方面投入資金，將成本重心轉(zhuǎn)移到營銷方面而不僅僅是客房物品的消耗，但是在預(yù)算編制時并沒有考慮賓館的發(fā)展策略而是嚴(yán)格按照多年來成本格局進(jìn)行，營銷方面的投入幾乎沒有增長。以2009年為例，賓館全年的物耗標(biāo)準(zhǔn)為80萬元，而營銷方面的投入只有3萬元，由此可見賓館的成本管理僅僅局限于直接成本的控制上，卻與賓館的經(jīng)營策略相脫節(jié)。

（3）成本管理單純追求報表結(jié)果。賓館每年年初都會制定經(jīng)營業(yè)績考核指標(biāo)，主要包括收入和利潤兩大部分，利潤指標(biāo)的達(dá)成取決于收入和成本兩個方面，近年來賓館收入水平逐年上升，加之考核指標(biāo)設(shè)置合理，每年完成難度并不大，但是要完成利潤指標(biāo)就需要成本管理進(jìn)行輔助，而成本作為損益表中利潤的直接影響因素，在收入一定的情況下，成本和利潤呈現(xiàn)此消彼長的態(tài)勢。為了能夠完成利潤指標(biāo)，單純地壓低成本耗用量成為了最有效的辦法，而不是考慮成本來源，使得成本控制僅僅為了追求報表效果而服務(wù)。實(shí)際上，很多隱形成本在這種核算機(jī)制下被掩蓋掉了，如：在旅游淡季，客房出租率下降，尤其是春節(jié)期間，客房的出租率甚至可以低到 10%左右，這樣的客房空置期所需要消耗的成本隨著總體成本得到控制而并沒有被揭示出來，使得成本的計算并不能真實(shí)反應(yīng)賓館的成本隨季節(jié)而改變的情況。

（二）北京和平里賓館作業(yè)成本法的核算

（1）確定成本核算對象。在酒店業(yè)中，由于酒店業(yè)不是制造業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品而是無形的服務(wù)，因此通常以最終的服務(wù)為成本核算對象，以北京和平里賓館為例，服務(wù)體現(xiàn)在客房中，客房按照1、2、3、4號樓進(jìn)行區(qū)分，每一棟樓的房型和房價均有所不同，所面向的顧客也不同，因此本文采用以4棟樓為成本核算對象進(jìn)行分析。

（2）作業(yè)系統(tǒng)設(shè)計。首先，應(yīng)對賓館的主要業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，并確定作業(yè)成本庫。作業(yè)的設(shè)計要符合酒店的實(shí)際情況并且詳略適中，既要反映酒店的實(shí)際經(jīng)營活動與價值創(chuàng)造的聯(lián)系也要便于計算，否則就沒有實(shí)施作業(yè)成本法的必要。圖1揭示了賓館的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，從圖中可以看出，面向客戶的管理層主要從事的是營銷活動，各個部門之間均有聯(lián)系可以將它們的工作看成一個整體。后勤管理層各部門之間的聯(lián)系較少，只有采購和財務(wù)部門的聯(lián)系比較緊密， 采購作為后勤工作中的重要環(huán)節(jié)與營銷活動有著密不可分的聯(lián)系，同時又與財務(wù)部門的活動緊密相關(guān)，因此可以將財務(wù)部門和采購部門聯(lián)合在一起看作是采購活動，這樣營銷活動和采購活動就成為了兩個作業(yè)成本庫。相對工作比較具有獨(dú)立性的是人事管理，之所以說人事管理具有獨(dú)立性是因?yàn)樽鳛閯趧用芗推髽I(yè)的酒店業(yè)，員工的流動性很大，以北京和平里賓館為例，2009年1-12月每月的人員都有變動，從120-134人不等，而且大部分都是在京打工的外地員工，對員工的管理和培訓(xùn)與其他部門之間工作的相關(guān)度高相比就比較具有專業(yè)性和獨(dú)立性，通常只有培訓(xùn)合格、通過專業(yè)部門體檢的員工才可以上崗。人力資源管理與以往人事管理不同的是運(yùn)用現(xiàn)代化科學(xué)方法，對與一定物力相結(jié)合的人力資源進(jìn)行合理的培訓(xùn)、組織和調(diào)配，使人力、物力經(jīng)常保持最佳比例，同時對人的思想、心理和行為進(jìn)行恰當(dāng)?shù)恼T導(dǎo)、控制和協(xié)調(diào)，充分發(fā)揮人的主觀能動性，使人盡其才，事得其人，人事相宜，以實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。人力資源管理作為與各部門員工質(zhì)量直接相關(guān)的部門，其工作的內(nèi)容和重要性往往被忽視，從企業(yè)創(chuàng)造價值的角度來考察人事管理的重要性可以看出員工素質(zhì)的高低直接決定了賓館對外服務(wù)的質(zhì)量，而對外服務(wù)的質(zhì)量又直接影響到賓館在顧客心目中的形象進(jìn)而直接影響營業(yè)收入的高低，因此人力資源管理對經(jīng)濟(jì)型酒店來說具有非常重要的意義，基于其功能的特殊性和專業(yè)性將人力資源管理看作是一個作業(yè)活動定義為作業(yè)成本庫。出于以上幾點(diǎn)的考慮，本文將北京和平里賓館的經(jīng)營活動分為：營銷管理作業(yè)、采購管理作業(yè)、人力資源管理作業(yè)、其他作業(yè)。

表1列示了四大作業(yè)成本庫，分別為營銷管理作業(yè)、采購管理作業(yè)、人力資源管理作業(yè)、其他作業(yè)，根據(jù)對這四大作業(yè)的進(jìn)一步細(xì)分可以得出細(xì)分的作業(yè)所消耗的資源都有哪些種類，并針對不同作業(yè)消耗的資源設(shè)計資源庫以計算各資源庫的資源數(shù)量。在計算各資源庫的資源數(shù)量之前首先要計算直接成本的金額。

（3）作業(yè)成本的計算。

一是直接成本的計算。直接成本，顧名思義就是指生產(chǎn)費(fèi)用發(fā)生時，能直接計入某一成本計算對象的費(fèi)用，也就是看企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動是否直接消耗該部分成本，包括原材料、人工工資等。與生產(chǎn)企業(yè)不同的是，酒店業(yè)的客房可以利用軟件計算每間客房所耗用的水、電、燃?xì)獾饶茉促M(fèi)用，而不需要像制造企業(yè)那樣需要在各條生產(chǎn)線上進(jìn)行分配，因此能源費(fèi)用可以看作是直接成本而非間接費(fèi)用。在傳統(tǒng)成本計算法下，直接成本同樣要按照成本動因來歸集，在酒店業(yè)中，直接成本動因就是每間客房的日常直接消耗，這部分成本與收入的相關(guān)度最高，因此將工資、物耗、能耗作為直接成本分別對四個成本對象范圍內(nèi)歸集。作業(yè)成本法將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動看成是幾個作業(yè)的集合，而作業(yè)對資源的消耗則包括直接成本和間接費(fèi)用兩種，由于直接成本與成本對象直接相關(guān)，因此可以利用財務(wù)數(shù)據(jù)直觀地得出。酒店業(yè)直接成本主要包括物耗用品、員工工資、能源三大部分。

表2中的數(shù)據(jù)來源于北京和平里賓館2009年的財務(wù)數(shù)據(jù)，根據(jù)每棟樓的實(shí)際出庫金額+上月結(jié)存未使用的物品金額-本月結(jié)存未使用的金額作為計算公式將12個月的成本金額相加得出上表中物耗用品的實(shí)際支出。工資費(fèi)用中包括了基本工資、各項(xiàng)社會保險、住房公積金，由于賓館的福利費(fèi)、獎金和提成全部計入工資中一起發(fā)放，因此工資項(xiàng)目中福利費(fèi)沒有單獨(dú)列示，工資中也包括了年終一次性獎金，2009年年終一次性獎金的數(shù)額為94萬元。另外，能耗的計算以本期實(shí)際耗用量為準(zhǔn)即查表所得數(shù)額填列，這些數(shù)據(jù)均為直接消耗，除物耗用品外其他各項(xiàng)目都與現(xiàn)金的流出保持同步。

二是間接成本的計算。基于作業(yè)鏈設(shè)計出了四個作業(yè)分別為營銷管理作業(yè)、采購管理作業(yè)、人力資源管理作業(yè)和其他作業(yè)。在這里首先要明確四個作業(yè)分別消耗哪些資源，建立資源庫。所謂的間接費(fèi)用的分配在這里并不是指無法直接計算出的費(fèi)用，而是無法直接分配到成本分配對象上的費(fèi)用。設(shè)計作業(yè)成本庫和建立資源庫的目的就是將這些間接費(fèi)用歸集到作業(yè)成本庫中再進(jìn)一步分配到成本對象當(dāng)中。北京和平里賓館的作業(yè)成本庫及資源庫的情況如表3：

表3中的所有數(shù)據(jù)來源于2009年全年財務(wù)數(shù)據(jù)，折舊費(fèi)用的分配則是按照每個固定資產(chǎn)的實(shí)際使用者而不是部門所有者來分配的，由于酒店的固定資產(chǎn)中有些資產(chǎn)的使用并不是在其所屬的本部門中使用，而是在其他部門，如：客房中的部分家具、已淘汰的地毯清潔機(jī)等資產(chǎn)一般會在后勤部門中使用，因此在本表中將固定資產(chǎn)的劃分按照實(shí)際使用者來分配以更為準(zhǔn)確的反映各作業(yè)成本庫的成本狀況。

三是作業(yè)動因率的計算。直接成本和間接費(fèi)用已歸集完畢，已經(jīng)可以清楚各作業(yè)成本庫所實(shí)施的作業(yè)成本。接下來要做的就是將作業(yè)成本在各個成本對象中進(jìn)行分配，這個分配的依據(jù)就是作業(yè)動因率。因此綜合各種因素，以及本文將各作業(yè)成本庫的作業(yè)動因及其作業(yè)動因率計算如下：

作業(yè)動因率的計算公式=作業(yè)成本/作業(yè)動因總數(shù)=作業(yè)動因率（單位作業(yè)成本）

四是作業(yè)成本在成本對象中的分配。計算出作業(yè)動因率后需要根據(jù)四個成本分配對象在四個作業(yè)中所消耗的作業(yè)動因數(shù)量，兩者的乘積就是每個成本分配對象對應(yīng)的作業(yè)成本，具體的分

表5列示了通過分析各成本分配對象所需要的作業(yè)動因數(shù)量所計算得出的結(jié)果：營銷作業(yè)中四個成本分配對象所需要的作業(yè)成本來自各樓2009年的全年?duì)I業(yè)收入，與之前計算的作業(yè)動因率相乘得出對應(yīng)的營銷管理作業(yè)的作業(yè)成本；采購作業(yè)則是通過財務(wù)軟件的數(shù)據(jù)匯總得出各樓2009年的采購次數(shù)與其所對應(yīng)的作業(yè)動因率相乘計算得出相應(yīng)的采購作業(yè)成本；人力資源管理作業(yè)成本的計算則是根據(jù)各樓所需要員工的數(shù)量對應(yīng)作業(yè)動因率進(jìn)行計算；由于其他作業(yè)與人力資源管理作業(yè)所依據(jù)的作業(yè)驅(qū)動因素相同，因此也是各樓所需要員工的數(shù)量對應(yīng)其作業(yè)動因率進(jìn)行計算。

五是產(chǎn)品總成本的計算。通過以上的分步計算，可以得知如下的產(chǎn)品總成本，基本公式為：

各產(chǎn)品總成本=直接成本+間接成本

在這里的產(chǎn)品總成本即為各樓的總成本。

表6中每個成本分配對象的總成本由直接成本和間接成本組成，直接成本來自于表2中各樓的直接成本合計數(shù)，間接成本數(shù)據(jù)則來自于表5中各樓對應(yīng)的間接成本合計數(shù)，二者相加即為各樓的總成本。

三、結(jié)論

本文以作業(yè)成本法在酒店管理中的應(yīng)用研究為目標(biāo)，將作業(yè)成本法的工作原理與酒店業(yè)的實(shí)際情況相結(jié)合，分別對酒店業(yè)的價值鏈、作業(yè)成本動因、作業(yè)成本的計算和作業(yè)成本管理進(jìn)行了詳細(xì)的闡述，嘗試?yán)米鳂I(yè)成本法將酒店的成本控制與經(jīng)營策略相結(jié)合，立足于具體案例，使酒店在進(jìn)行成本管理時能夠結(jié)合整個酒店的經(jīng)營情況和發(fā)展需要設(shè)計出一套較為符合實(shí)際情況的管理方法，對于其他酒店，甚至是其他行業(yè)都有一定積極意義。

參考文獻(xiàn)：

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篇(4)

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法 企業(yè)預(yù)算 預(yù)算管理

一、作業(yè)成本法理論分析

1941年，美國會計學(xué)家埃里克?科勒教授在《會計論壇》上就作業(yè)、作業(yè)賬戶、作業(yè)會計等概念做出闡述，之后將這些概念直接計入《會計師辭典》中。值得注意的是埃里克?科勒教授提出的作業(yè)、作業(yè)賬戶、作業(yè)會計等相關(guān)概念不嚴(yán)謹(jǐn)，存在著較大的漏洞。1971年，美國會計學(xué)者喬治斯托布斯博士致力于埃里克?科勒教授研究成果基礎(chǔ)之上，對作業(yè)、成本、作業(yè)會計等概念做出系統(tǒng)性論述，并一一糾正了埃里克?科勒教授闡述中的不足之處，并且喬治斯托布斯博士將這一研究成本記錄在《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》中，并予以出版，該書出版后在世界范圍內(nèi)引起了極大的轟動，越來越多的人開始認(rèn)識到作業(yè)會計成本相關(guān)問題。至二十世紀(jì)八十年代后期，美國會計學(xué)者發(fā)現(xiàn)企業(yè)的成本信息與現(xiàn)實(shí)不相符，此時作業(yè)成本相關(guān)問題正式被引入企業(yè)中。同時，1987年至1989年兩年間，庫伯獨(dú)自在《成本管理》上先后報表了四篇關(guān)于作業(yè)成本法論文，并且與卡普蘭共同在《哈佛商業(yè)評論》上發(fā)表了《正計量成本才能做出正確決策》，上述五篇文章的發(fā)表不僅為庫伯贏來了“作業(yè)成本研究大師”的贊號，而且還為推動作業(yè)成本法的發(fā)展奠定了良好的基礎(chǔ)，進(jìn)一步推動了企業(yè)成本會計改革進(jìn)程。

二十世紀(jì)末，受計算機(jī)為主導(dǎo)的生產(chǎn)自動化、智能化程度大幅度提高的影響，使得作業(yè)成本法迎來了首次大發(fā)展、大繁榮。同時傳統(tǒng)成本會計的缺陷日益突出，逐漸無法滿足社會及其企業(yè)的需求，此形勢下，庫伯獨(dú)自在《成本管理》上先后報表了四篇關(guān)于作業(yè)成本法論文，并且與卡普蘭共同在《哈佛商業(yè)評論》上發(fā)表了《正計量成本才能做出正確決策》，在其著作中全面探析了作業(yè)成本法的概念、作業(yè)成本的動因以及作業(yè)成本法存在的基礎(chǔ)使用的現(xiàn)實(shí)意義，大大推進(jìn)了作業(yè)成本法的發(fā)展與成熟。另外，卡普蘭教授針對于傳統(tǒng)管理會計的相關(guān)性和可信性問題出版了《管理會計相關(guān)性消失》一書，該書重點(diǎn)研究了作業(yè)成本法相關(guān)問題，并對其管理理論做出一一分析，進(jìn)一步明確了作業(yè)成本法相關(guān)概念和意義。

二、基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算的執(zhí)行與控制

（一）基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算的執(zhí)行

基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算編制實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)更為完全的參與式編制過程，所以執(zhí)行基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算時更能夠充分展現(xiàn)出積極性、能動性的顯著特征，從這一層面講，負(fù)責(zé)執(zhí)行基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算的人員并非單純的完成任務(wù)，而是實(shí)現(xiàn)自身價值。同時，在基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算執(zhí)行過程中，執(zhí)行人員是為達(dá)到自身為自身設(shè)定的目標(biāo)而努力，而預(yù)算主管主要負(fù)責(zé)輔助指導(dǎo)執(zhí)行人員完成目標(biāo)。

另外，基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算執(zhí)行過程中及時發(fā)現(xiàn)問題，及時分析問題，及時解決問題。做好對基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算調(diào)整優(yōu)化工作，（1）結(jié)合執(zhí)行環(huán)境的變化狀況，及時調(diào)整優(yōu)化基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算，切實(shí)規(guī)避預(yù)算滯后現(xiàn)象的發(fā)生，充分發(fā)揮全面預(yù)算對實(shí)際經(jīng)營活動的指導(dǎo)控制積極效應(yīng)；（2）將管理層的努力意向在全面預(yù)算中予以準(zhǔn)確全面反映，通過調(diào)整優(yōu)化基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算促使管理層的努力意向轉(zhuǎn)化為實(shí)踐。

（二）基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算的控制

通常情況下，規(guī)劃與控制具有密切聯(lián)系，其中預(yù)算規(guī)劃呈現(xiàn)前瞻性特征，即為實(shí)現(xiàn)某種特定目標(biāo)提供指導(dǎo)方向；而控制呈現(xiàn)回歸性特征，通過對比預(yù)計結(jié)果與實(shí)際結(jié)果，發(fā)現(xiàn)基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算編制與執(zhí)行過程中存在的不足之處，之后有針對性采取有效措施予以糾正，推進(jìn)基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算正常開展。

企業(yè)應(yīng)以事前控制為基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算控制的切入點(diǎn)與著重點(diǎn)，即明確作業(yè)成本預(yù)算目標(biāo)，量化企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略與經(jīng)營理念使其成為可衡量、可審查的分階段目標(biāo)，之后才能夠得以逐步實(shí)現(xiàn)。對于絕大多數(shù)企業(yè)而言，滿足用戶多方面需求，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益與社會效益價值最大化為終極經(jīng)營目標(biāo)，若將滿足用戶多方面需求與實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益與社會效益價值最大化協(xié)調(diào)至完全一致實(shí)屬不易，從企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略層面看，只要企業(yè)能夠滿足用戶多方面需求，便為實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益與社會效益價值最大化提供了更多契機(jī)。

基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算事中控制同樣不容忽視。通過事中控制能夠及時發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)目標(biāo)執(zhí)行過程中存在的薄弱環(huán)節(jié)，從而為調(diào)整優(yōu)化基于作業(yè)成本法的全面預(yù)算，更好的實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本預(yù)算目標(biāo)提供了依據(jù)，從根本上防止了企業(yè)資源浪費(fèi)、流失等現(xiàn)象的發(fā)生，為降低企業(yè)作業(yè)成本，增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益與效益打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

三、基于作業(yè)成本法的預(yù)算管理體系的優(yōu)勢

（一）以作業(yè)信息為依據(jù)進(jìn)行預(yù)算編制，可以使預(yù)算建立在真實(shí)的基礎(chǔ)上；其次將報告的實(shí)際成本與預(yù)算成本采用同一種方法，可以增強(qiáng)實(shí)際成本與預(yù)算成本的可比性，從而使成本控制落實(shí)到實(shí)處。

（二）基于作業(yè)的預(yù)算可以計算出每項(xiàng)產(chǎn)出作業(yè)的單位成本，進(jìn)而使我們能有效地做到與內(nèi)部或外部的相似作業(yè)進(jìn)行比較。

（三）在基于作業(yè)成本法的預(yù)算管理體系下，經(jīng)營循環(huán)預(yù)算的平衡和財務(wù)循環(huán)預(yù)算的平衡可以分別實(shí)現(xiàn)，所以企業(yè)在編制預(yù)算時，可以先實(shí)現(xiàn)經(jīng)營循環(huán)預(yù)算的平衡，然后再據(jù)此結(jié)果進(jìn)行財務(wù)預(yù)算，而無須計算不能平衡的經(jīng)營循環(huán)預(yù)算的財務(wù)結(jié)果。

四、作業(yè)成本法在企業(yè)預(yù)算管理中的應(yīng)用

作業(yè)成本法的基本原理是“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品對象消耗作業(yè)”。產(chǎn)品對象是引起作業(yè)發(fā)生的原因，而每一項(xiàng)作業(yè)都要消耗一定的資源。因此，我們首先要分析企業(yè)的作業(yè)鏈，劃分作業(yè)中心，明確作業(yè)在資源向產(chǎn)品的歸集中所處的中心位置，我們先根據(jù)資源動因?qū)⑵髽I(yè)發(fā)生的資源歸集到相關(guān)聯(lián)的作業(yè)，計算作業(yè)的成本，然后將作業(yè)成本按照一定的作業(yè)動因分配至成本對象，具體上應(yīng)包括如下步驟：

（一）確認(rèn)作業(yè)和作業(yè)中心

作業(yè)是成本歸集的中心和基本單位，因此劃分作業(yè)是作業(yè)成本計算的基礎(chǔ)，也是作業(yè)成本法區(qū)別于傳統(tǒng)成本計算方法的關(guān)鍵。作業(yè)太多會大大增加工作量，太少又會影響計算的精確性。因此，作業(yè)的劃分應(yīng)遵循成本一效益原則，在計量成本與精確性之間找到一個平衡。劃分作業(yè)時應(yīng)認(rèn)真分析企業(yè)的生產(chǎn)工藝流程，確認(rèn)企業(yè)的作業(yè)鏈，根據(jù)作業(yè)鏈劃分作業(yè)中心，再在作業(yè)中心下面細(xì)分作業(yè)。另外，我們還要根據(jù)企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)活動和輔助活動劃分主要作業(yè)和次要作業(yè)，以確定成本分配的流程。

（二）計量各種資源消耗，將資源成本歸集到各資源庫。

企業(yè)的資源大致可以分為貨幣資源、人力資源、動力資源、廠房設(shè)備資源等。在作業(yè)成本計算中之所以將資源作為一個重要的切入點(diǎn)來進(jìn)行分析，是因?yàn)槠髽I(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中要消耗資源，成本計算應(yīng)反映作業(yè)消耗了哪些資源，以及資源。是怎樣被消耗的。在企業(yè)資源被各項(xiàng)作業(yè)消耗以后，有關(guān)部門應(yīng)采取一定的方法對其進(jìn)行分類，歸集資源費(fèi)用到設(shè)定的資源庫。資源庫的設(shè)置應(yīng)和企業(yè)的作業(yè)組織結(jié)構(gòu)相結(jié)合，和與其對應(yīng)的作業(yè)聯(lián)系起來，以便于將資源庫的成本分配到各關(guān)聯(lián)作業(yè)。

（三）確認(rèn)資源動因，計算作業(yè)成本

我們可以從總分類賬中查到各種資源的信息，然后根據(jù)資源動因?qū)①Y源庫的成本分配到相關(guān)聯(lián)的作業(yè)。有一些資源可以直接歸屬到產(chǎn)品中，則直接計入產(chǎn)品的成本中；有些資源只為某項(xiàng)作業(yè)發(fā)生，可以直接將該資源計入相關(guān)作業(yè)的成本；還有一些共同資源，可能要為多個作業(yè)服務(wù)，因此必須選擇合適的資源動因在各個作業(yè)之間進(jìn)行分配。

（四）將各作業(yè)中心的成本分配到成本對象

在這一步最重要的工作是作業(yè)動因的選擇。一般而言，成本動因的選擇應(yīng)由企業(yè)的工廠技術(shù)人員和成本會計師等人共同商討確定。成本動因應(yīng)選擇作業(yè)與成本對象之間因果關(guān)系明確，有代表性的或重要的因素。成本動因應(yīng)簡單、易懂。

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篇(5)

關(guān)鍵詞：電視臺；作業(yè)成本法；預(yù)算管理

作業(yè)核算法則更注重于成本的來源，將非直接成本的歸屬不清等問題建議該方法可以將間接費(fèi)用依定作業(yè)量來進(jìn)行合理有效的分配，進(jìn)一步有效地控制作業(yè)的成本。對于電視臺來說，以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的預(yù)算管理模式可以有助于電視臺內(nèi)部的管理水平的提升、并且有利于優(yōu)化電視臺的資源配置，加強(qiáng)日常運(yùn)營中的主動性與靈活性。最終實(shí)現(xiàn)電視臺的長期發(fā)展目標(biāo)企業(yè)戰(zhàn)略的最后實(shí)現(xiàn)。

一、淺析作業(yè)成本法的內(nèi)涵與來源

作業(yè)成本法，又可以稱作ABC法。作業(yè)成本法指的是在消耗資源時將作業(yè)作為主要消耗對象的主體，著重考慮資源動因依據(jù)，從而可以科學(xué)、合理地把資源成本分配至作業(yè)之中，然后以作業(yè)動因?yàn)橐罁?jù)，把作業(yè)成本劃分至相關(guān)的產(chǎn)品與服務(wù)之中。對于各級電視臺來說，作業(yè)成本法的產(chǎn)生與進(jìn)一步的發(fā)展有著十分重要的作用。相較于傳統(tǒng)的核算方法，作業(yè)成本法不僅可以跟電視臺正在使用的大部分業(yè)務(wù)系統(tǒng)相兼容，而且它的操作原理也十分容易上手，建設(shè)了相關(guān)工作人員的學(xué)習(xí)成本。

作業(yè)成本法的產(chǎn)生可以一直回溯到上個世紀(jì)50年代，美國教授埃里克?科勒編著了《會計師詞典》一書。科勒教授首次在書中提出了作業(yè)賬戶、作業(yè)會計等概念，并做出了初步的定義與相關(guān)解釋。而后來在《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》一書中，斯托布斯教授對“作業(yè)會計”、“作業(yè)”、“成本”等概念作了非常詳實(shí)的討論。該著作在會計的理論研究史上有著相當(dāng)寶貴的價值。但當(dāng)時作業(yè)成本法在理論界和實(shí)業(yè)界并沒有引起人們的重視。1987年至1989年間，庫伯在《成本管理》上先后發(fā)表的四篇論文均提及了作業(yè)成本法，并且與卡普蘭共同發(fā)表了《正計量成本才能做出正確決策》。這也奠定了作業(yè)成本法的發(fā)展的基礎(chǔ)，進(jìn)一步推動了企業(yè)成本會計改革的進(jìn)程，深切地影響了后來的研究者。

本世紀(jì)初，計算機(jī)開始大規(guī)模的應(yīng)用到企業(yè)的生產(chǎn)環(huán)節(jié)中，并且大幅度提高了生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的自動化、智能化系統(tǒng)的應(yīng)用比例。受此影響，作業(yè)成本法迎來了首次大發(fā)展。與此同時，傳統(tǒng)的成本會計卻逐漸體現(xiàn)出其缺點(diǎn)，無法準(zhǔn)確核算企業(yè)的實(shí)際成本。面對這樣的情況，卡普蘭與同事提出了時間驅(qū)動作業(yè)成本法，這項(xiàng)方法的提出一開始是為了解決在大量運(yùn)用作業(yè)成本法時遇到的一些實(shí)際困難。而這種優(yōu)化修改后的作業(yè)成本法模型使得管理人員只需估計每一生產(chǎn)環(huán)節(jié)的資源需求、產(chǎn)品就可以滿足生產(chǎn)管理的要求，節(jié)省對員工生產(chǎn)時間的調(diào)查等環(huán)節(jié)。 因?yàn)閷τ诿拷M資源，時間驅(qū)動作業(yè)成本法需要考慮到的因素較少，并相對簡單。

這種時間驅(qū)動的作業(yè)成本法有效地克服了以往一些技術(shù)上無法解決的難題，而此類問題都是在進(jìn)行員工調(diào)查時很難避免的。例如當(dāng)詢問員工各項(xiàng)作業(yè)的花費(fèi)了多少時間，他們所回答的各項(xiàng)作業(yè)時間的百分比相加之和一定是100%， 但人不是機(jī)器，或多或少一定有被浪費(fèi)的時間。而時間驅(qū)動的作業(yè)成本法就可以更好地對于此類在復(fù)雜真實(shí)的作業(yè)情況中出現(xiàn)問題進(jìn)行解決。

二、以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算

（一）以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的執(zhí)行環(huán)節(jié)

從本質(zhì)上來看，以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算編制是一種較為完備的參與式編制過程，故而在執(zhí)行以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算時，工作人員的主觀能動性會被極大地調(diào)動起來。從這個角度看，負(fù)責(zé)執(zhí)行以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的人員也實(shí)現(xiàn)了自身價值。此外，以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算在執(zhí)行過程中需要及時發(fā)現(xiàn)問題，及時分析問題，及時解決問題。并且需要注重完成對于以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的優(yōu)化、改進(jìn)工作。

（二）以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的控制環(huán)節(jié)

一般來說，作業(yè)成本法中聯(lián)系最為緊密的兩個因素就是控制以及規(guī)劃，在這其中的預(yù)算控制體現(xiàn)出一種類似回歸性特征的特點(diǎn)。當(dāng)預(yù)計結(jié)果與實(shí)際結(jié)果在進(jìn)行比較之后，就會發(fā)現(xiàn)以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的編制與執(zhí)行過程中仍存在的缺陷。之后再采用一些較為有效的方法與措施，有針對性地對發(fā)現(xiàn)的缺陷與問題進(jìn)行改進(jìn)，從而繼續(xù)推進(jìn)以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算可以順利進(jìn)行。而規(guī)劃具有一定的前瞻性的特點(diǎn)，也就是為了專門的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而指出提供相應(yīng)的指導(dǎo)性方向[1]。

目前，對于以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算控制，各級電視臺應(yīng)當(dāng)將事前控制作為其的重點(diǎn)考慮環(huán)節(jié)。這里指的是電視臺需要確定作業(yè)成本預(yù)算的具體目標(biāo)，并針對電視臺的運(yùn)營模式與發(fā)展策略進(jìn)行量化工作，以將其總結(jié)、歸納為可以進(jìn)行審核、檢驗(yàn)以及測量的分段式的目標(biāo)，并在未來的工作中按計劃達(dá)成目標(biāo)。對于各級電視臺來說，不僅需要滿足服務(wù)對象的各式各樣的要求，更要同時注重經(jīng)濟(jì)收益與社會效益的價值，最終的運(yùn)營工作目標(biāo)即是將兩者盡量做到可能的最大化。在電視臺的長期發(fā)展戰(zhàn)略中，以優(yōu)質(zhì)的多樣化節(jié)目最大化滿足受眾的需要并提高其經(jīng)濟(jì)效益與社會效益是其出發(fā)點(diǎn)與歸宿，然而在實(shí)際情況中，實(shí)現(xiàn)兩者的協(xié)調(diào)一致還需從受眾需求出發(fā)，并以此作為促使電視臺效益提高的措施與契機(jī)。

電視臺需要對于以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算的事中控制同給予同樣的重視程度。事中控制的應(yīng)用可以幫助我們對于目標(biāo)在執(zhí)行過程中產(chǎn)生的問題做到及時的發(fā)現(xiàn)，一邊對于以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的全面預(yù)算進(jìn)行改進(jìn)與完善。這樣對于作業(yè)成本預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)可以更加有效地提供依據(jù)，有助于更加徹底地避免造成電視臺的資源浪費(fèi)等現(xiàn)象的發(fā)生，最終實(shí)現(xiàn)電視臺作業(yè)成本的降低。

三、作業(yè)成本法對電視臺預(yù)算管理的重要作用

資源被作業(yè)消耗、作業(yè)被產(chǎn)品對象消耗即作業(yè)成本法的基本管理原則。由于資源、作業(yè)與產(chǎn)品對象間存在連鎖關(guān)系，因此分析電視臺的作業(yè)鏈具有十分重要的作用。通過對作業(yè)中心內(nèi)容進(jìn)行明確劃分，并把握作業(yè)在資源歸集于產(chǎn)品對象過程中的核心位置，以資源動因作為依據(jù)將電視臺的資源歸集到對應(yīng)作業(yè)中，從而對作業(yè)成本進(jìn)行計算。以作業(yè)動因作為將作業(yè)成本分配到成本對象的過程中主要包括如下步驟：

（一）明確作業(yè)范圍及其中心位置。對作業(yè)進(jìn)行劃分和確認(rèn)不僅是對電視臺成本進(jìn)行計算的前提，同時作業(yè)也是電視臺成本歸集的基本單位及中心。由于大量的作業(yè)會使得工作量增加，而傳統(tǒng)的成本計算方法效率及計算精準(zhǔn)度較低，因此，以成本對應(yīng)效益為原則的作業(yè)成本法在電視臺預(yù)算管理工作中體現(xiàn)出明顯的優(yōu)勢。該方法通過對電視臺的工作流程及其作業(yè)鏈進(jìn)行深入分析和研究從而劃分出作業(yè)中心，對其下面的作業(yè)進(jìn)行細(xì)分，并使計量成本與精準(zhǔn)度能夠保持平衡，以電視臺的經(jīng)營活動等為依據(jù)確定主、次要作業(yè)，以實(shí)現(xiàn)合理分配成本的目的[2]。

（二）通過利用作業(yè)成本法對電視臺運(yùn)營中消耗的資源進(jìn)行歸集和分類可以將資源的實(shí)際使用情況真實(shí)地反映出來，其中包括被消耗的具體資源以及其消耗方式等。

電視臺資源主要包括人力、貨幣、動力及廠房設(shè)備等資源。以資源使用情況作為依據(jù)將資源成本歸集到與電視臺作業(yè)組織結(jié)構(gòu)相結(jié)合的資源庫中，從而對資源庫的成本分配與其關(guān)聯(lián)作業(yè)進(jìn)行對應(yīng)。

（三）對電視臺的資源消耗情況進(jìn)行分析后能夠?qū)Y源動因進(jìn)行確定并計算出作業(yè)成本。

各種資源的具體信息都能通過總分類賬進(jìn)行查詢，以資源動因作為將資源庫成本分配到對應(yīng)作業(yè)的依據(jù)，能夠有效提高電視臺資源的利用率。其中，部分資源可以直接歸屬到產(chǎn)品對象中并將其納入產(chǎn)品的成本，還有一部分資源作為單純被某項(xiàng)特定作業(yè)消耗的資源應(yīng)直接計入與其相關(guān)的作業(yè)成本中。同時還存在部分具有共同性的資源，在電視臺的經(jīng)營活動中為多項(xiàng)作業(yè)服務(wù)，此時需要根據(jù)合理的資源動因?qū)⑵浞峙涞胶线m的作業(yè)成本中去。

（四）對作業(yè)動因進(jìn)行選擇并將作業(yè)中心分配到相應(yīng)的成本對象中。

由電視臺財務(wù)管理部門的相關(guān)工作人員對成本動因進(jìn)行確定，將作業(yè)中心與成本對象間的直接關(guān)系作為選擇的依據(jù)，將其中具有代表性的因素突出，同時成本動因應(yīng)具有一定的易懂性與簡單性。

四、結(jié)束語

綜上所述，隨著我國社會經(jīng)濟(jì)得到了進(jìn)一步的發(fā)展，與此同時，我國的各級電視臺開始了轉(zhuǎn)型工作與針對自身的改革工作，這就使得各級電視臺開始更多地認(rèn)識到作業(yè)成本法對于電視臺預(yù)算管理的重要意義。作為一種新式的核算方法，作業(yè)成本法的計算方法固然較為繁雜，但是相較于傳統(tǒng)的核算方法，作業(yè)成本法還是擁有著十分重要的優(yōu)勢。

參考文獻(xiàn)：

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篇(6)

關(guān)鍵詞：重要性原則,成本會計,運(yùn)用,職業(yè)判斷

一、引言

重要性是會計、審計理論與實(shí)務(wù)中的一個基礎(chǔ)概念和基本原則，在會計和審計中有著十分廣泛的運(yùn)用，它的運(yùn)用強(qiáng)化了對關(guān)鍵性問題的核算、簡化了核算工作、提高了會計工作效率，因此受到廣泛的重視。筆者著重分析重要性原則在成本會計中的運(yùn)用，以期達(dá)到對重要性原則的進(jìn)一步認(rèn)識。

二、重要性原則的內(nèi)涵

（一）重要性的判定

從會計角度看，我國會計準(zhǔn)則并沒有對重要性原則給出明確的定義，只是要求在會計核算過程中對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項(xiàng)，應(yīng)區(qū)別其重要程度采用不同的會計處理方法和程序。那些對資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響，并進(jìn)而影響財務(wù)會計報告使用者據(jù)以做出合理判斷的重要會計事項(xiàng)，必須按照規(guī)定的會計方法和程序進(jìn)行處理，分別核算、單獨(dú)反映、力求準(zhǔn)確、作重點(diǎn)說明，并在財務(wù)會計報告中予以充分、準(zhǔn)確的披露。而對于次要的會計事項(xiàng)，在不影響會計信息真實(shí)性和不致于誤導(dǎo)財務(wù)會計報告使用者做出正確判斷的情況下，可適當(dāng)簡化處理、合并反映。在評價某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的重要性時，應(yīng)當(dāng)從質(zhì)和量兩個方面綜合進(jìn)行分析。從性質(zhì)方面來說，當(dāng)某一事項(xiàng)有可能對決策產(chǎn)生一定影響時，就屬于重要項(xiàng)目；從數(shù)量方面來說，當(dāng)某一事項(xiàng)的數(shù)量達(dá)到一定規(guī)模時，就可能對決策產(chǎn)生影響，因而也是重要的。

（二）對重要性原則的進(jìn)一步分析

1.運(yùn)用重要性原則是“成本效益原則”的要求。從會計是企業(yè)適應(yīng)生產(chǎn)發(fā)展和加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的要求這個角度來看，會計核算的最終目的是提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。而會計核算又需要支付一定的人力、物力和財力。如果對所有會計事項(xiàng)的處理一律不分輕重主次和繁簡詳略，采取完全相同的處理方法，全面詳盡進(jìn)行核算必將耗費(fèi)大量的人力、物力和財力，增加會計核算的成本，抵消會計管理帶來的效益甚至讓企業(yè)得不償失。在會計核算中堅(jiān)持重要性原則，能夠使會計核算在全面反映的基礎(chǔ)上突出重點(diǎn)，加強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)活動和經(jīng)營決策有重大影響和有重要意義的關(guān)鍵性問題的核算，有助于簡化核算，節(jié)約人力，提高工作效率，達(dá)到事半功倍的效果。

2.運(yùn)用重要性原則，有利于把握住問題的實(shí)質(zhì)，抓住關(guān)鍵點(diǎn)。從會計信息的使用者來說，雖然越詳盡的信息越有利于其做出正確的決策，但是如果會計信息不分主次，有時反而會影響使用者對信息的正確理解，影響決策。那些對經(jīng)營決策有重要影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)對其決策更為重要。

3.運(yùn)用重要性原則需合理運(yùn)用會計職業(yè)判斷。2006年頒布的新準(zhǔn)則更充分地體現(xiàn)了以原則為導(dǎo)向的制定基礎(chǔ)，需要大量運(yùn)用職業(yè)判斷。在基本準(zhǔn)則中對于重要性原則定義是模糊的，如要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或事項(xiàng)，但對重要性的標(biāo)準(zhǔn)并沒有做出明確規(guī)定。因此在實(shí)際工作中，如何把握重要性水平，從而正確披露會計信息，只能通過會計人員根據(jù)相關(guān)性、實(shí)質(zhì)重于形式等原則作出的主觀判斷加以確定。

三、重要性原則在成本會計中的運(yùn)用分析

重要性原則在成本會計中的運(yùn)用較為普遍，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）賬戶設(shè)置

對于制造費(fèi)用，如果發(fā)生在基本生產(chǎn)車間，必須先通過專門的賬戶“制造費(fèi)用”進(jìn)行核算，月末再根據(jù)一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配進(jìn)入“生產(chǎn)成本”賬戶，而如果發(fā)生在輔助生產(chǎn)車間，則可以不用通過“制造費(fèi)用”賬戶核算，可以在發(fā)生時直接進(jìn)入“生產(chǎn)成本———輔助生產(chǎn)成本”賬戶，原因是相對而言基本生產(chǎn)是重要的必須詳細(xì)反映，輔助生產(chǎn)是次要的可以簡化反映。

在給生產(chǎn)成本賬戶設(shè)置成本項(xiàng)目時可根據(jù)重要性原則調(diào)整，一般按照“直接材料”、“直接人工”、“制造費(fèi)用”設(shè)置專欄，但若企業(yè)發(fā)生的廢品損失、停工損失很多，可增設(shè)“廢品損失”、“停工損失”成本項(xiàng)目；若企業(yè)耗用的燃料和動力較多，可增設(shè)“燃料和動力”成本項(xiàng)目等。再如，若企業(yè)生產(chǎn)的自動化程度較高，使得直接人工成本所占比重較低，則可不單設(shè)“直接人工”成本項(xiàng)目，只設(shè)置“直接材料”和“加工成本”兩個成本項(xiàng)目。

（二）輔助生產(chǎn)費(fèi)用的分配

輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配的直接分配法、計劃成本分配法和順序分配法均體現(xiàn)了重要性原則的運(yùn)用。

1.直接分配法是指在各輔助生產(chǎn)車間發(fā)生的費(fèi)用，直接分配給輔助生產(chǎn)以外的各受益單位，輔助生產(chǎn)車間之間相互提供的產(chǎn)品和勞務(wù)，不互相分配費(fèi)用。這種方法計算簡單，但由于不考慮各個輔助生產(chǎn)車間之間互相提供勞務(wù)或產(chǎn)品的情況，導(dǎo)致分配結(jié)果的準(zhǔn)確性差，因此主要適用于各輔助生產(chǎn)車間之間相互提品或勞務(wù)較少的企業(yè)。本論文由整理提供這是因?yàn)楫?dāng)各輔助生產(chǎn)車間之間相互提品或勞務(wù)較少時，不考慮它們之間相互提供勞務(wù)或產(chǎn)品的情況，對成本分配結(jié)果的影響較小，這時既不會影響會計信息使用者的決策，又可簡化輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配工作，符合重要性原則。

2.計劃成本分配法是指根據(jù)輔助生產(chǎn)車間提供的產(chǎn)品、勞務(wù)數(shù)量及其計劃單位成本，計算為各車間、部門提供服務(wù)的產(chǎn)品和勞務(wù)數(shù)量應(yīng)分配的費(fèi)用。對輔助生產(chǎn)車間發(fā)生的實(shí)際成本與按計劃成本計算的分配額之間的差額，由于對成本計算影響較小，按重要性原則可以簡化核算，可不再按受益比例進(jìn)行分?jǐn)偅苯釉黾踊驔_減管理費(fèi)用。

3.順序分配法，是指個輔助生產(chǎn)車間的費(fèi)用是按照受益多少的順序依次排列，受益少的排在前面，先將費(fèi)用分配出去，受益多的排在后面，后將費(fèi)用分配出去。這里的排序就考慮了重要性原則，本質(zhì)就是輔助生產(chǎn)內(nèi)部相互提品或勞務(wù)時只計算影響大的費(fèi)用，不計算影響小的費(fèi)用，受益少的（即提供給其他輔助生產(chǎn)車間多的）在前面，向所有受益對象分配費(fèi)用，包括分配給其他輔助生產(chǎn)車間，受益多的（即提供給其他輔助生產(chǎn)車間少的）在后序分配，不向前序分配費(fèi)用，因其提供給前序的費(fèi)用少顯得不重要，所以只需將該輔助生產(chǎn)車間原來的費(fèi)用加上前序分來的費(fèi)用向后序及外部的受益對象分配費(fèi)用。這種方法適宜在各輔助生產(chǎn)車間相互提品或勞務(wù)有明顯差距時采用，此時充分體現(xiàn)出了重要性原則的思想。

（三）生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的分配

1.不計算在產(chǎn)品成本法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量很少，價值低，在產(chǎn)品成本的計算與否對完工產(chǎn)品成本的影響很小，就可以不計算在產(chǎn)品成本，而把本月歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用作為完工產(chǎn)品的成本。

2.在產(chǎn)品按所消耗原材料費(fèi)用計價法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量較大，而且原材料費(fèi)用在成本中所占比重較大，加工費(fèi)用比重小，為簡化核算，在產(chǎn)品可以只計算耗用的原材料費(fèi)用，不計算其他加工費(fèi)用，產(chǎn)品的加工費(fèi)用完全由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)。

3.在產(chǎn)品按年初固定成本計價法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量變化不大且各月費(fèi)用發(fā)生較均衡，則月末在產(chǎn)品成本可以按照年初在產(chǎn)品成本確定。因?yàn)樵谶@種條件下月末在產(chǎn)品實(shí)際成本相差不大，算不算各月在產(chǎn)品成本的差額對完工產(chǎn)品成本計算都影響不大，因而不用費(fèi)時費(fèi)力地計算分配，既簡化了核算工作，同時又反映出了在產(chǎn)品占用的資金。

4.在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品成本計算。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品已經(jīng)接近完工，根據(jù)重要性原則，可以將月末在產(chǎn)品視同完工產(chǎn)品分配費(fèi)用。

5.定額成本法計算在產(chǎn)品成本。這種方法下，月末在產(chǎn)品成本按其數(shù)量和單位定額成本計算確定，月初在產(chǎn)品費(fèi)用加本月生產(chǎn)費(fèi)用減月末在產(chǎn)品的定額成本的差額作為完工產(chǎn)品的成本。該方法下每月實(shí)際發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用脫離定額的差異在產(chǎn)品不負(fù)擔(dān)，全部由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，在各項(xiàng)消耗定額或費(fèi)用定額比較準(zhǔn)確、穩(wěn)定和各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不大的條件下，由于脫離定額的差異原本就小，在產(chǎn)品分不分脫離定額的差異對完工產(chǎn)品成本計算都沒有什么區(qū)別，因此不必計算分配在產(chǎn)品應(yīng)分的差異而直接按年初在產(chǎn)品成本固定計算。

（四）聯(lián)產(chǎn)品和副產(chǎn)品成本的計算

聯(lián)合產(chǎn)品是企業(yè)的主要產(chǎn)品，具有較高的經(jīng)濟(jì)價值，其銷售價格較高。因此，根據(jù)重要性原則，在對聯(lián)合生產(chǎn)成本進(jìn)行分配以計算出各種聯(lián)產(chǎn)品成本時，應(yīng)采用比較準(zhǔn)確、詳細(xì)的方法進(jìn)行分配和計算，常用的有實(shí)物量分配法、系數(shù)分配法、銷售價值分配法和可實(shí)現(xiàn)凈值分配法等。而副產(chǎn)品是指在主要產(chǎn)品生產(chǎn)過程中附帶生產(chǎn)出來的非主要產(chǎn)品。副產(chǎn)品不是企業(yè)生產(chǎn)活動的主要目的，價值比較低，對企業(yè)的收入影響較小。根據(jù)重要性原則，在分配聯(lián)合生產(chǎn)成本時，通常是將副產(chǎn)品直接按一定標(biāo)準(zhǔn)計價，然后從聯(lián)合生產(chǎn)成本中扣除即可計算出主要產(chǎn)品成本。副產(chǎn)品的計價方法主要有副產(chǎn)品不負(fù)擔(dān)聯(lián)合生產(chǎn)成本法、副產(chǎn)品按計劃成本計價法、副產(chǎn)品按售價減去銷售費(fèi)用和銷售稅金后的余額計價法等，都屬于簡化處理的方法，計算較粗略。

（五）制造費(fèi)用計劃分配率分配法

采用這種方法，不論各月實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用多少，每月各種產(chǎn)品成本中的制造費(fèi)用都是按年度計劃確定的計劃分配率分配。平時發(fā)生制造費(fèi)用時計入“制造費(fèi)用”賬戶借方，根據(jù)計劃分配率分配制造費(fèi)用時，直接計入“制造費(fèi)用”的貸方，這樣“制造費(fèi)用”借貸方之差，就是已分配和實(shí)際制造費(fèi)用的差額，這個差額就表現(xiàn)為制造費(fèi)用的期末余額。對于這一余額，平時就累計留在“制造費(fèi)用”科目中，年末一般直接將其計入12月份產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。在年度制造費(fèi)用計劃分配率接近實(shí)際時制造費(fèi)用賬戶年末余額不大，對成本核算影響較小所以可以不必精確分配，簡化了核算工作，符合重要性原則的要求。

（六）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算

不滿足資本化條件的固定資產(chǎn)更新改造支出、裝修支出以及修理支出，在發(fā)生當(dāng)期直接計入損益，不再采用預(yù)提或是待攤的辦法。費(fèi)用化的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，不管該項(xiàng)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生在企業(yè)管理部門還是基本生產(chǎn)車間、輔助生產(chǎn)車間，按照新會計準(zhǔn)則要求都是直接做入“管理費(fèi)用”賬戶，這點(diǎn)不同于以往的會計處理。以前是按照費(fèi)用發(fā)生地點(diǎn)進(jìn)行費(fèi)用核算，如發(fā)生在企業(yè)行政管理部門的，計入“管理費(fèi)用”，發(fā)生在生產(chǎn)車間的計入“制造費(fèi)用”。筆者認(rèn)為這是新會計準(zhǔn)則對重要性原則的運(yùn)用，即因?yàn)檫@種費(fèi)用化的后續(xù)支出對企業(yè)成本核算影響不大，為了簡化成本核算工作將其直接計入管理費(fèi)用。尤其是當(dāng)這種后續(xù)支出發(fā)生在輔助生產(chǎn)車間時，按照原來的核算辦法進(jìn)行會計處理更是顯得麻煩，而采用新準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行處理就簡化得多。超級秘書網(wǎng)

四、結(jié)束語

重要性原則在成本會計中的運(yùn)用是非常普遍的，成本核算運(yùn)用重要性原則需要注意防止濫用重要性原則進(jìn)行盈余管理。重要性標(biāo)準(zhǔn)離不開信息使用者的具體需要，離不開每個企業(yè)所處的特定環(huán)境，重要性原則在實(shí)務(wù)中的適度運(yùn)用依賴于會計人員高度的職業(yè)敏感性與良好的職業(yè)判斷能力，可見提高會計人員的素質(zhì)，增強(qiáng)職業(yè)判斷能力已成為新形勢下會計發(fā)展的緊迫任務(wù)。另外，在成本核算中運(yùn)用重要性原則畢竟會使得成本信息的準(zhǔn)確性受到一定的影響，因此加強(qiáng)信息披露是必不可少的。

參考文獻(xiàn)：

〔1〕費(fèi)倫蘇.對重要性原則內(nèi)涵的思考〔J〕.財會月刊（綜合），2006（9）.

篇(7)

《高等學(xué)校財務(wù)制度》（財教〔2012〕488號）明確指出“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際需要，逐步細(xì)化成本核算，開展學(xué)校、院系和專業(yè)的教育總成本和生均成本等核算工作。高等學(xué)校成本核算實(shí)施細(xì)則由國務(wù)院財政部門會同教育主管部門制定”。盡管截至目前相關(guān)部門仍未出臺成本核算實(shí)施細(xì)則，但這一條款彌補(bǔ)了舊制度關(guān)于教育成本核算的空白。與該制度配套，財政部頒布了《高等學(xué)校會計制度》（財會〔2013〕30號）。新會計制度相對于舊制度而言主要對資產(chǎn)入賬價值確認(rèn)、固定資產(chǎn)折舊計提、基建賬列入事業(yè)會計報表等進(jìn)行了修訂。這些變化在一定程度上掃清了長期制約高校教育成本核算的制度性障礙。在此背景下學(xué)者們對如何開展教育成本核算進(jìn)行了探索，筆者以“教育成本核算”為關(guān)鍵詞在中國知網(wǎng)上搜索到2013年和2014年相關(guān)論文32篇（核心6篇），其研究內(nèi)容主要集中于兩方面：一是對教育成本核算基礎(chǔ)理論如教育成本核算對象、期間、項(xiàng)目、方法等進(jìn)行探討；二是探索在新形勢下將作業(yè)成本法引入高校成本核算中。縱觀以上研究，缺乏系統(tǒng)性的操作流程，成本核算與會計核算實(shí)務(wù)脫節(jié)，成本核算的可操作性成為硬傷。

由于國家財政撥款是我國教育經(jīng)費(fèi)的主要來源，長期以來，高校事業(yè)會計核算遵循的是收付實(shí)現(xiàn)制會計核算基礎(chǔ)；現(xiàn)在，要對教育成本進(jìn)行核算，就必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算基礎(chǔ)。因此，協(xié)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會計核算的銜接，是本文要重點(diǎn)解決的問題。

一、高校教育成本核算基礎(chǔ)及流程

（一）高校教育成本核算基礎(chǔ)

1.高校教育成本的概念、對象及核算期間

高校教育成本通常是指高等學(xué)校為提供教育服務(wù)所實(shí)際耗費(fèi)的、可用貨幣計量的教育資源價值（實(shí)際支出成本）。對于成本分類，學(xué)者們觀點(diǎn)各異。綜合起來，本文將教育成本分為人員經(jīng)費(fèi)成本、公用經(jīng)費(fèi)成本、學(xué)生事務(wù)成本、固定資產(chǎn)折舊和其他成本五部分，亦即成本項(xiàng)目，它們構(gòu)成教育成本核算的主要內(nèi)容。

對于成本核算對象，由于高校培養(yǎng)對象層次多、較復(fù)雜，而高校往往以院系為基本管理單位，實(shí)施相對獨(dú)立的教學(xué)活動以及經(jīng)費(fèi)管理，因此筆者認(rèn)為，按學(xué)院（系）設(shè)置成本核算對象，設(shè)立賬戶歸集費(fèi)用，可大大簡化工作，亦可更好地融入日常核算之中。

教育成本核算期間是指核算并報告教育成本的周期。基于對財政撥款和與高校會計制度規(guī)定的會計年度相一致的考慮，本文認(rèn)為高校教育成本核算期以公歷年度為宜。同時，在計量屬性上，鑒于高校的事業(yè)單位性質(zhì)與會計核算實(shí)務(wù)，高校教育成本一般應(yīng)按歷史成本計量。

2.賬戶設(shè)置

設(shè)置“教育成本”一級科目，在教育成本下設(shè)置“教育成本――××學(xué)院”二級科目，同時，設(shè)置“人員經(jīng)費(fèi)成本”、“公用經(jīng)費(fèi)成本”、“學(xué)生事務(wù)成本”、“固定資產(chǎn)折舊”和“其他成本”，以用來歸集發(fā)生的能夠直接追溯到學(xué)院（系）這一成本核算對象的成本（直接成本）。

對于間接成本，設(shè)置“教學(xué)輔助費(fèi)用”賬戶，用來核算高校圖書館、電教中心、實(shí)驗(yàn)中心等在開展教學(xué)教研輔助活動中所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。借方發(fā)生額歸集發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用；貸方發(fā)生額為按一定標(biāo)準(zhǔn)分配轉(zhuǎn)入“教育成本”賬戶的金額；結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無余額。該賬戶應(yīng)按發(fā)生主體設(shè)明細(xì)賬，賬內(nèi)按人員經(jīng)費(fèi)成本、公用經(jīng)費(fèi)成本、學(xué)生事務(wù)成本、固定資產(chǎn)折舊、其他等費(fèi)用項(xiàng)目開設(shè)專欄。同時設(shè)置“行政管理費(fèi)用”賬戶，用來核算高校行政管理服務(wù)教學(xué)的費(fèi)用。借方發(fā)生額歸集發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用；貸方發(fā)生額為按一定標(biāo)準(zhǔn)分配轉(zhuǎn)入相關(guān)“教育成本”賬戶的金額；結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無余額。該賬戶按各費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

（二）教育成本核算流程

高校教育成本日常核算主要解決以下四個問題：

第一，判斷該項(xiàng)目是否確認(rèn)為教育成本，即將高校支出區(qū)分為計入教育成本的支出和不應(yīng)計入教育成本的支出。與教學(xué)有關(guān)的支出應(yīng)計入教育成本，而與教學(xué)無關(guān)的支出如撥出經(jīng)費(fèi)、上繳上級支出、對附屬單位的補(bǔ)助、后勤支出、經(jīng)營支出及離退休人員經(jīng)費(fèi)支出等不計入教育成本。

第二，進(jìn)行教育成本歸屬期確認(rèn)，即將計入教育成本的支出區(qū)分為應(yīng)計入本期教育成本的支出和不計入本期教育成本的支出。后者主要包括固定資產(chǎn)購置支出、結(jié)轉(zhuǎn)自籌基本建設(shè)支出、人才引進(jìn)支出等。

第三，將應(yīng)計入本期教育成本的支出劃分為直接成本和間接成本，即進(jìn)行教育成本歸屬對象確認(rèn)。能夠直接歸屬到特定成本對象的支出為直接成本。本文在進(jìn)行教育成本賬戶設(shè)置與成本歸集時只考慮到學(xué)院（系）一級，所以學(xué)院（系）教學(xué)中發(fā)生的諸如教師工資、試卷印刷費(fèi)、實(shí)驗(yàn)耗材費(fèi)、獎助學(xué)金、固定資產(chǎn)折舊等支出，均屬直接成本。那些不能直接歸屬到特定成本對象的支出便構(gòu)成間接成本，應(yīng)將其先記入相關(guān)間接成本賬戶，再按一定標(biāo)準(zhǔn)在不同的成本核算對象中進(jìn)行分配。

第四，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行教育成本項(xiàng)目確認(rèn)，記入相應(yīng)的教育成本明細(xì)科目。

為兼顧收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，將教育成本核算與日常會計核算相銜接，本文設(shè)置與高校日常會計核算并行的教育成本賬務(wù)系統(tǒng)。首先設(shè)置教育成本確認(rèn)單（表1）作為成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，根據(jù)相關(guān)原始憑證，在填制事業(yè)收支會計系統(tǒng)記賬憑證的同時按權(quán)責(zé)發(fā)生制、收益成本配比、區(qū)分收益性支出和資本性支出等原則填制教育成本確認(rèn)單。

教育成本確認(rèn)單分月按序編號，可用“N（*）”的形式，N為自然數(shù)次序，*表示日常事業(yè)收支會計系統(tǒng)中對應(yīng)的記賬憑證號，這樣就把兩個系統(tǒng)的記賬憑證關(guān)聯(lián)起來。在登記事業(yè)收支會計系統(tǒng)賬簿的同時根據(jù)教育成本確認(rèn)單登記成本核算相關(guān)賬簿。

期末，匯總“教學(xué)輔助費(fèi)用”、“行政管理費(fèi)用”，編制間接費(fèi)用分配表與結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對象，即將“教學(xué)輔助費(fèi)用”和“行政管理費(fèi)用”賬戶金額分配結(jié)轉(zhuǎn)至“教育成本――××學(xué)院（系）”之中，核算出院（系）的教育總成本。

最后，根據(jù)需要，將院（系）教育總成本按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，計算得到院（系）內(nèi)不同專業(yè)不同學(xué)歷層次的教育成本。

年終，通過教育成本信息表匯總反映高校在一個會計年度全部教育產(chǎn)品（分學(xué)歷分專業(yè)）總括和明細(xì)教育成本信息，并將教育成本信息表納入新高校會計制度下的會計報表體系之中，年末進(jìn)行披露。整個核算流程見圖1。

二、核算演示

本文以S大學(xué)201X年12月部分業(yè)務(wù)為例說明教育成本核算流程（后文所示金額均以萬元為單位）：

1.201X年12月1日理學(xué)院購買電腦10臺，價稅合計金額5.85萬元；化學(xué)與生命學(xué)院購40萬元專用設(shè)備一臺。

對于該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，根據(jù)相應(yīng)部門的請購單、批準(zhǔn)文件和發(fā)票等，直接填制日常事業(yè)收支會計系統(tǒng)的記賬憑證。由于固定資產(chǎn)是隨時間流逝，其價值逐漸轉(zhuǎn)移的，所以購置支出不計入教育成本，即此時不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

2.201X年12月化學(xué)與生命學(xué)院開展學(xué)生活動，花費(fèi)0.1萬元；理學(xué)院發(fā)生教學(xué)差旅費(fèi)0.6萬元；學(xué)校審計處發(fā)生辦公費(fèi)0.3萬元；電教中心發(fā)生修理費(fèi)4萬元。

根據(jù)原始憑證，填制日常會計系統(tǒng)的記賬憑證如表2（為方便演示，本文將以上不同時點(diǎn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)于同一憑證中進(jìn)行填制）。

這些費(fèi)用與教育活動有關(guān)，均應(yīng)計入教育成本，教育成本確認(rèn)單如表3。

3.201X年12月報廢一臺化生學(xué)院的專用設(shè)備，賬面原值70萬元，殘值10萬元。報廢過程中發(fā)生處置費(fèi)3萬元，收到殘值變價收入15萬元，于12月15日處置完畢。

（1）假設(shè)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)、經(jīng)批準(zhǔn)予以處置、發(fā)生處置費(fèi)用、收到殘值收入時均已按新制度有關(guān)規(guī)定進(jìn)行了相應(yīng)的會計處理，此處不再詳述，這些時點(diǎn)與成本核算無關(guān)，不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

（2）處置完畢，據(jù)新制度規(guī)定，處置收入扣除相關(guān)處置費(fèi)用后的凈收入，記入“應(yīng)繳國庫款”等科目；處置費(fèi)用超出處置收入的凈損失，記入“其他支出”科目。本例為凈收入，填制記賬憑證（見表4）。

（3）固定資產(chǎn)清理損益（處置凈收入-殘值）應(yīng)計入教育成本，若為處置損失，則增加教育成本；反之，則應(yīng)沖減教育成本。相應(yīng)教育成本確認(rèn)單如表5。

4.201X年12月31日計提12月份的固定資產(chǎn)折舊（表6）。

按新制度有關(guān)固定資產(chǎn)計提折舊的規(guī)定，填制日常會計系統(tǒng)的記賬憑證（表7）。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用應(yīng)計入教育成本，編制教育成本確認(rèn)單（表8）。

教育成本確認(rèn)單作為教育成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，其填制過程也即為進(jìn)行教育成本日常確認(rèn)與計量的過程。根據(jù)教育成本確認(rèn)單，在相關(guān)成本賬戶中登記（見表9、表10）。

期末，在成本核算系統(tǒng)中匯總教學(xué)輔助費(fèi)用與行政管理費(fèi)用，編制間接成本分配表，如表11與表12。假設(shè)該校學(xué)生總?cè)藬?shù)為2萬，不同成本項(xiàng)目應(yīng)按受益原則以不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，為簡化起見，本例以學(xué)生人數(shù)比例為分配標(biāo)準(zhǔn)。

根據(jù)間接費(fèi)用分配表編制結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本相關(guān)賬戶分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對象的教育成本賬戶。填制的結(jié)轉(zhuǎn)分錄憑證（表13）同教育成本確認(rèn)單一樣也屬于成本核算系統(tǒng)的記賬憑證。

將教育成本間接費(fèi)用分配結(jié)轉(zhuǎn)后，即可匯總計算出各學(xué)院（系）的教育總成本及人均教育成本。表14以化生學(xué)院為例予以演示。