序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來(lái)了七篇長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方式范文，愿它們成為您寫作過(guò)程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則的比較分析

1999年1月1日?qǐng)?zhí)行的《投資》準(zhǔn)則從2006年2月15日改名為《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則，短期股權(quán)投資、長(zhǎng)短期債券投資全部由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定。與《投資》準(zhǔn)則有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定相比，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的內(nèi)容發(fā)生了許多變化，兩者的具體主要差異表現(xiàn)為如下幾個(gè)方面：

1、投資的分類對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則將投資分為：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（3）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（4）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。而《投資》準(zhǔn)則將投資分為：短期（股票或債券）投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債券投資[1]194。可見，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則按長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體情況進(jìn)一步做了詳細(xì)的分類，這就要求企業(yè)應(yīng)按不同種類的長(zhǎng)期股權(quán)投資分別采用相應(yīng)的核算方法。這樣，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性大大提高了。

2、股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)于上述第（1）、（3）兩類投資，采用成本法后續(xù)計(jì)量，對(duì)于第（1）類控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；上述第（2）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法后續(xù)計(jì)量；上述第（4）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，分別劃分“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定的是：（1）不控制且不具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算；（2）控制或具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；（3）短期投資按照成本計(jì)量，收到股利沖減投資成本。[1]207

3、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：（1）新增企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定，若為同一控制下的企業(yè)合并，按所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額入賬；若為非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中確認(rèn)的合并成本入賬，即①一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值；②通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和；③購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本；④在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。（2）除企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式（如支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組等方式）取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按公允價(jià)值入賬。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的按如下三種情況分別確定：①以現(xiàn)金取得長(zhǎng)期股權(quán)時(shí)，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款作為投資成本，但不包括支付價(jià)款中包含的已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利；②以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)）取得的長(zhǎng)期股權(quán)，投資成本以放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值確定；③原來(lái)用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資改按成本法核算，或原采用成本法的改按權(quán)益法核算時(shí)，以原投資帳面價(jià)值作為投資成本。[1]202-204從兩個(gè)準(zhǔn)則的規(guī)定可知，《投資》準(zhǔn)則沒(méi)有涉及企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資處理方法。

4、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資時(shí)溢、折價(jià)的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；當(dāng)前者小于后者時(shí)，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。權(quán)益核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資不再確認(rèn)股權(quán)投資差額。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入股權(quán)投資差額，并在以后各期進(jìn)行攤銷；當(dāng)前者小于后者時(shí)，差額計(jì)入資本公積。[1]210

5、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資投資收益的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。但投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。[1]211

6、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理，即按賬面價(jià)值與現(xiàn)值之差額來(lái)計(jì)提減值損失，減值不可以轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：減值可以轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回金額不得超過(guò)其計(jì)提數(shù)[1]212。

二、《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的比較分析

國(guó)際上有關(guān)投資的準(zhǔn)則有：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》、《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)》；英國(guó)的《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第1號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司會(huì)計(jì)》和《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號(hào)——對(duì)子公司會(huì)計(jì)》；加拿大的《加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)手冊(cè)》第2010章、3050章；澳大利亞的《澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1006準(zhǔn)則——合營(yíng)投資》和《澳大利亞準(zhǔn)則第1016準(zhǔn)則——聯(lián)營(yíng)投資》；中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第5號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則》；中國(guó)香港地區(qū)的《會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則第10號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司的會(huì)計(jì)處理》。

我國(guó)的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容基本趨同于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，這里僅以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為例，比較分析《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要差異。兩者的主要區(qū)別在于減值準(zhǔn)備處理和合營(yíng)企業(yè)投資的核算方法上。（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值處理的比較分析。我國(guó)有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理如前述，在此不再闡述；而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》的規(guī)定是，因長(zhǎng)期投資價(jià)值永久性下跌而對(duì)其賬面金額的沖減，應(yīng)計(jì)入收益表，當(dāng)該項(xiàng)投資價(jià)值回升或下跌原因不復(fù)存在時(shí)，已沖減的賬面金額可以轉(zhuǎn)回[2]85。（2）對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資核算方法的比較。《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)合營(yíng)企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——合營(yíng)中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》的規(guī)定是，對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資以比例合并法為主，但也可以采用權(quán)益法核算[2]111。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變動(dòng)對(duì)上市公司收益水平的影響

如前所述，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的有關(guān)內(nèi)容相比，變動(dòng)最大的地方在于成本法和權(quán)益法的核算范圍，以及在權(quán)益法下，取消了股權(quán)投資差額和合并價(jià)差等科目，并充分體現(xiàn)資產(chǎn)購(gòu)買的公允價(jià)值。對(duì)于股權(quán)投資差額的處理，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》如下具體規(guī)定：①對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按賬面值確認(rèn)長(zhǎng)期投資的成本，實(shí)際支付價(jià)格與賬面值的差額直接確認(rèn)為當(dāng)期收益。②對(duì)非關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付成本確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始價(jià)格。③首次執(zhí)行時(shí)，按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期投資，對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)，尚未攤銷完畢的股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷，并調(diào)整留存收益，以沖銷股權(quán)投資差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。④對(duì)于非關(guān)聯(lián)企業(yè)，存在股權(quán)投資貸方差額的，應(yīng)沖銷貸方差額，調(diào)整留存收益，并以沖銷貸方差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本；存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。可見，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變動(dòng)對(duì)上市公司的影響主要體現(xiàn)在凈資產(chǎn)和未來(lái)各期利潤(rùn)二個(gè)方面。

1、對(duì)凈資產(chǎn)的影響。

首次執(zhí)行，關(guān)聯(lián)企業(yè)投資差額或者非關(guān)聯(lián)企業(yè)的股權(quán)投資差額的貸方余額均會(huì)對(duì)凈資產(chǎn)構(gòu)成影響。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更可能對(duì)上市公司凈資產(chǎn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/股東權(quán)益（簡(jiǎn)稱EQ指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)計(jì)算，我們發(fā)現(xiàn)EQ指標(biāo)較大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股權(quán)投資差額大部分來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)收購(gòu)，則會(huì)大幅減少公司凈資產(chǎn)，具體情況見下表1[3]。

表1股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與股東權(quán)益（EQ）比值前10位的公司

公司名稱股東權(quán)益合計(jì)（萬(wàn)元）①合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）②EQ②/①

ST云大4947468094.60%

ST豐華217781816983.43%

張家界231581428661.69%

ST大盈6687350152.35%

ST佳紙14076707350.25%

星美聯(lián)合587772932649.89%

G創(chuàng)興287511205641.93%

G*ST環(huán)球397601505537.86%

G錦投1779405641031.70%

白云山A729402203230.21%

資料來(lái)源：萬(wàn)德資訊、平安證券綜合研究所

2、對(duì)未來(lái)各期利潤(rùn)的影響。

在股權(quán)投資差額取消后，將不再需要對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷，從而影響相關(guān)企業(yè)的凈利潤(rùn)。股權(quán)投資差額為借方余額的，凈利潤(rùn)將增加，反之凈利潤(rùn)將減少。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更對(duì)上市公司未來(lái)各期利潤(rùn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/凈利潤(rùn)（簡(jiǎn)稱EP指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)計(jì)算，我們發(fā)現(xiàn)EP指標(biāo)較大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我們假設(shè)原來(lái)股權(quán)投資差額或合并價(jià)差按照20年攤銷，凈利潤(rùn)變化將可能達(dá)到50%以上，當(dāng)然具體的影響情況仍需具體分析其攤銷年限和是否來(lái)自關(guān)聯(lián)并購(gòu)，詳見表2[3]。

表2股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與稅前利潤(rùn)（EP）比值前9位的公司

公司名稱稅前利潤(rùn)合計(jì)（萬(wàn)元）①合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）②EP②/①

張家界442142863232.13%

寶光藥業(yè)2079600302886.34%

G甘化3177605121904.35%

ST豐華1313181691383.78%

中恒集團(tuán)3174419651322.11%

新大洲A9161-86703-946.36%

星美聯(lián)合314329326933.06%

G萬(wàn)杰263224126916.64%

G創(chuàng)興149212056808.04%

資料來(lái)源：萬(wàn)德資訊、平安證券綜合研究所

篇(2)

長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)條件的變化

現(xiàn)行制度對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)是在投資按投資目的分類的基礎(chǔ)上，對(duì)長(zhǎng)期投資中的權(quán)益投資確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資。也就是說(shuō)只要是符合長(zhǎng)期投資確認(rèn)條件的權(quán)益投資均為長(zhǎng)期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)條件是從形成原因加以規(guī)范的。具體是：企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資；其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資。對(duì)于不同原因形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資具體的確認(rèn)條件又進(jìn)行了規(guī)范。對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資以及重大影響以下，且再活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性投資屬于長(zhǎng)期投資。對(duì)于其他方式取得形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和現(xiàn)行制度沒(méi)有大的變化。從新準(zhǔn)則的確認(rèn)條件來(lái)看，對(duì)于子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資，不管投資的目的如何，都確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。對(duì)其他企業(yè)的投資，在沒(méi)有達(dá)到重大影響的，且在活躍市場(chǎng)沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性投資才確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資。而對(duì)于沒(méi)有達(dá)到重大影響的，在活躍市場(chǎng)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資則不屬于長(zhǎng)期股權(quán)投資，而是屬于金融工具準(zhǔn)則規(guī)范的金融資產(chǎn)。從長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)條件的比較可以看出新準(zhǔn)則認(rèn)定的范圍要狹窄些，也就是說(shuō)，企業(yè)在執(zhí)行新準(zhǔn)則的時(shí)候，要將現(xiàn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資中的不符合新準(zhǔn)則確認(rèn)條件的要分離出去。

計(jì)量方法選擇的變化

現(xiàn)行制度對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法規(guī)定采用成本法和權(quán)益法，其中成本法的核算范圍是：投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)無(wú)法控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響。通常認(rèn)為，投資企業(yè)擁有被投資單位20％以下表決權(quán)資本的，則認(rèn)為投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)無(wú)控制、共同控制或無(wú)重大影響。被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營(yíng)，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)受到限制。在這種情況下，投資企業(yè)的控制和影響能力受到限制，不能按照自身的意愿調(diào)度和使用資金。

權(quán)益法的核算范圍是：投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有控制、共同控制或重大影響。

新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法規(guī)定采用成本法和權(quán)益法，雖然方法沒(méi)有變化，但方法核算的具體范圍在發(fā)生變化。成本法的核算范圍包括：對(duì)子公司投資；對(duì)被投資單位的影響里在重大影響以下，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的投資。

權(quán)益法的核算范圍包括：對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資；對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資。

從成本法和權(quán)益法的核算范圍來(lái)看，新準(zhǔn)則發(fā)生以下變化：將現(xiàn)行的對(duì)子公司的投資采用權(quán)益法調(diào)整為成本法（日常對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算），但在編制合并報(bào)表時(shí)要調(diào)整為權(quán)益法。將現(xiàn)行的對(duì)聯(lián)營(yíng)公司合營(yíng)公司的投資沒(méi)有達(dá)到重大影響或共同控制情況下采用成本法調(diào)整為權(quán)益法。對(duì)被投資企業(yè)是否有控制，共同控制以及重大影響的判斷沒(méi)有規(guī)定具體的投資所占被投資企業(yè)有關(guān)指標(biāo)的百分比，而是企業(yè)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則自行判斷。

權(quán)益法具體核算的變化

（一）初始計(jì)量

現(xiàn)行的制度規(guī)定，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本與應(yīng)變有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額作為股權(quán)投資差額。對(duì)于差額的處理，是按一定年限平均攤銷計(jì)入損益，而新準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)查長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)查長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。從以上可以看出主要發(fā)生了以下幾點(diǎn)變化：

長(zhǎng)期股權(quán)投資參照對(duì)象的不同：現(xiàn)行制度是被投資單位的所有者權(quán)益，新準(zhǔn)則是被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)。雖然被投資單位的所有者權(quán)益實(shí)質(zhì)上就是凈資產(chǎn)，但新準(zhǔn)則規(guī)定的是可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)。這就意味著被投資單位的資產(chǎn)有可辨認(rèn)資產(chǎn)和不可辨認(rèn)資產(chǎn)之分。值得注意的是：新準(zhǔn)則并未對(duì)可辨認(rèn)資產(chǎn)進(jìn)行解釋，符合會(huì)計(jì)樣條件的資產(chǎn)應(yīng)認(rèn)為是可辨認(rèn)資產(chǎn)。

長(zhǎng)期股權(quán)入賬的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不同：現(xiàn)行制度是被投資單位所有者權(quán)益的帳面價(jià)值。新準(zhǔn)則規(guī)定是被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值。賬面價(jià)值是按歷史成本原則記量的入帳成本減去折舊或待攤以及計(jì)投的減值準(zhǔn)備后的差額，而公允價(jià)值是以市場(chǎng)公平交易所反映的市場(chǎng)價(jià)值。可以說(shuō)公允價(jià)值的引進(jìn)是這次新準(zhǔn)則在進(jìn)行計(jì)量的一大亮點(diǎn)，也是會(huì)計(jì)改革的重大措施。

對(duì)差額的處理不同：現(xiàn)行制度對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資所有者權(quán)益份額的差額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資差額以后各期平均分?jǐn)傆浫霌p益。而新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于初始投資成本大于應(yīng)享有的份額不處理，對(duì)于小于應(yīng)享有的份額，記入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。對(duì)差額的不同的處理方法，必然會(huì)影響到以后各期投資收益的確認(rèn)金額，進(jìn)而對(duì)各期的利潤(rùn)產(chǎn)生影響。

（二）后續(xù)計(jì)量

對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量上，當(dāng)被投資單位獲得利潤(rùn)的時(shí)候，現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則的規(guī)定沒(méi)什么變化。都是按照應(yīng)享有的利潤(rùn)份額確認(rèn)投資收益。同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。僅有一定變化是投資收益的帳面增加額不同。當(dāng)初始投資成本大于對(duì)被投資單位凈資產(chǎn)應(yīng)享有的份額時(shí)，新準(zhǔn)則與現(xiàn)行制度在投資收益確認(rèn)各期出現(xiàn)：投資當(dāng)期，投資收益均為零，以后有利潤(rùn)各期新準(zhǔn)則投資收益小于現(xiàn)行制度的投資收益。當(dāng)初始投資成本小于被投資單位凈資產(chǎn)應(yīng)享有的份額時(shí)，新準(zhǔn)則與現(xiàn)行制度在投資收益確認(rèn)各期出現(xiàn)：投資當(dāng)期，新準(zhǔn)則的投資收益是其差額，現(xiàn)行制度投資收益為零。以后各期：新準(zhǔn)則的投資收益大于現(xiàn)行制度的投資收益分配。

當(dāng)被投資單位以后發(fā)生虧損時(shí)，現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則的規(guī)定都是按應(yīng)承擔(dān)虧損的份額調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的帳面價(jià)值。其調(diào)整的限額則可有不同。現(xiàn)行制度規(guī)定是以長(zhǎng)期股權(quán)投資帳面價(jià)值調(diào)減至零為止。而新準(zhǔn)則規(guī)定調(diào)整的限額是長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記為零為限。新準(zhǔn)則在原有的長(zhǎng)期股權(quán)投資人賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上又增加了一項(xiàng)實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，這一項(xiàng)在現(xiàn)代金融產(chǎn)品不斷增加的情況下，許多存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的公司中會(huì)出現(xiàn)實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益。

核算方法轉(zhuǎn)換的變化

條件：現(xiàn)行制度和新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法以及權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的條件均作了規(guī)定。權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法方面，現(xiàn)行制度規(guī)定投資企業(yè)對(duì)被投資單位的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再是有控制、共同控制和重大影響時(shí)，中止權(quán)益法，改按成本法。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量和長(zhǎng)期股權(quán)投資，改按成本法。新準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換條件增加了一個(gè)在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量這樣條件，不是所有的不具有共同控制或重大影響的都轉(zhuǎn)為成本法，對(duì)于不是由共同控制或重大影響的，在活躍市場(chǎng)有公開報(bào)價(jià)，有公允價(jià)值的，在新準(zhǔn)則中不僅不轉(zhuǎn)為成本法，而且都不是長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定范圍，而是屬于金融工具準(zhǔn)則的范圍。成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，現(xiàn)行制度規(guī)定投資企業(yè)對(duì)被除數(shù)投資單位的股比例增加，或其他原因使長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則規(guī)定因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響，但不構(gòu)成控制的應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則和現(xiàn)行制度對(duì)投資達(dá)到共同控制或重大影響的要求將成本法改為權(quán)益法，但當(dāng)達(dá)到控制的，新準(zhǔn)則規(guī)定仍按成本法，只在并合報(bào)表時(shí)調(diào)整為權(quán)益法，現(xiàn)行準(zhǔn)則要求將成本法改為權(quán)益法。

轉(zhuǎn)換時(shí)的初始成本確定。現(xiàn)行制度在核算方法發(fā)生轉(zhuǎn)換后的初始成本確定均是以轉(zhuǎn)換前核算方法長(zhǎng)期股權(quán)投資的帳面價(jià)值為依據(jù)，而新準(zhǔn)則則要分情況確定，對(duì)于權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的，與現(xiàn)行制度相同。對(duì)于成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，除可按轉(zhuǎn)換前核算方法的長(zhǎng)期股權(quán)投資帳面價(jià)值確定外，而可以根據(jù)金融工具的確認(rèn)和計(jì)量確定投資帳面價(jià)值作為按權(quán)益法核算的初始投資成本。

長(zhǎng)期股權(quán)投資披露的變化以及體現(xiàn)的新準(zhǔn)則的制定理念

現(xiàn)行制度對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資沒(méi)有規(guī)定披露的信息。而新準(zhǔn)則卻規(guī)定必須披露與長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的下列信息：子公司、合營(yíng)公司和聯(lián)營(yíng)公司清單，包括企業(yè)名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、投資企業(yè)的持股比例和表決權(quán)比例；合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)當(dāng)期的主要財(cái)務(wù)信息，包括資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等合計(jì)金額；被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況；當(dāng)期及累計(jì)未確認(rèn)的投資損失金額；與對(duì)子公司、合營(yíng)企業(yè)及聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的或有負(fù)債。

對(duì)于以上披露的信息，現(xiàn)行制度只在披露關(guān)聯(lián)方交易中有所規(guī)定，沒(méi)有單獨(dú)列出，而且只限于存在交易時(shí)才予以披露。而對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則變化體現(xiàn)的新準(zhǔn)則的制定理念包括：

財(cái)務(wù)信息對(duì)決策者需要相關(guān)的理念。從長(zhǎng)期股權(quán)投資的界定范圍（確定）、計(jì)量到披露規(guī)定的變化上看，都是從信息質(zhì)量為信息使用者進(jìn)行決策有用的角度制定。如在披露中，新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)不管是否存在交易的子公司、個(gè)營(yíng)公司、聯(lián)營(yíng)公司均披露其相關(guān)信息。

實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。從長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則中對(duì)子公司的投資核算方法和當(dāng)被投資單位發(fā)生虧損，公司調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資帳面價(jià)值的限額可以看出，新準(zhǔn)則盡可能體現(xiàn)和強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的理念。

公允價(jià)值引進(jìn)的理念。在長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換條件的規(guī)定中，新準(zhǔn)則就引進(jìn)了是否能取公允價(jià)值作為核算方法是否可轉(zhuǎn)換的條件之一。

篇(3)

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資 核算 分析

長(zhǎng)期股權(quán)投資主要是指利用投資方式取得被投資單位的股份，并長(zhǎng)期持有。企業(yè)實(shí)行長(zhǎng)期股權(quán)投資主要為了控制被投資單位，與被投資單位建立密切關(guān)系，以達(dá)到分散企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的目的。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算更加注重于形式，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，有效的降低了企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。然而相對(duì)于這些優(yōu)勢(shì)來(lái)講，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算也存在許多弊端和缺陷，需要進(jìn)行修正和改進(jìn)，這也是本文分析的重點(diǎn)問(wèn)題。

一、新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的改進(jìn)意義

對(duì)比新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在初始投資成本、核算方法、投資分類等方面都進(jìn)行了改進(jìn)，這一改進(jìn)是會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的一大進(jìn)步，具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。具體來(lái)說(shuō)：

（一）反映了經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的本質(zhì)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資核算是以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的，其反映的是經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的本質(zhì)，確保了會(huì)計(jì)內(nèi)容的真實(shí)性和完整性，符合會(huì)計(jì)核算的基本要求，也讓會(huì)計(jì)信息使用者更直觀、更清晰的抓住有用信息，做出更符合市場(chǎng)需求的經(jīng)濟(jì)決策。

（二）簡(jiǎn)化了長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算工作

在長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算方式下，初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間額度大小的不同，會(huì)計(jì)處理方式也不同，如果前者大于后者，則不調(diào)整初始投資成本，反之，差額需要計(jì)入當(dāng)期損益，且要相應(yīng)調(diào)整初始投資成本。這一改進(jìn)方式簡(jiǎn)化了權(quán)益法核算。與此同時(shí)，在權(quán)益法核算過(guò)程中，取消了減值準(zhǔn)備以及“長(zhǎng)期股權(quán)投資差額”會(huì)計(jì)科目，這樣可以有效降低企業(yè)利用上述原則操作本企業(yè)利潤(rùn)問(wèn)題的出現(xiàn)。尤其是在第3號(hào)解釋出臺(tái)以來(lái)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算在可操作性上得到了極大的提升，也方便了廣大會(huì)計(jì)從業(yè)人員的理解，更降低了其在賬務(wù)處理過(guò)程中出現(xiàn)的錯(cuò)誤率。

（三）提高及保證了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出的主要目的是為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算來(lái)講，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更符合會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理要求。而且，新準(zhǔn)則中對(duì)于調(diào)整子公司投資核算方法以及取締長(zhǎng)期股權(quán)投資差額攤銷的做法，有效的減少了企業(yè)利用會(huì)計(jì)計(jì)量漏洞隨意進(jìn)行企業(yè)盈余管理的現(xiàn)象出現(xiàn)，從而保證了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

（四）加快了國(guó)際趨同進(jìn)程

2008年，IASB了《對(duì)子公司、共同控制或聯(lián)營(yíng)投資的成本》，刪除了成本法，且簡(jiǎn)化了首次采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。而我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》出臺(tái)以后，雖然并沒(méi)有與國(guó)際要求完全同步，并未刪除成本法，但是在一定程度上減輕了我國(guó)企業(yè)首次采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的負(fù)擔(dān)，減少了新舊準(zhǔn)則之間的矛盾沖突，從而使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在未來(lái)發(fā)展當(dāng)中，不斷的趨同于國(guó)際慣例。

二、新準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資核算分析

（一）集團(tuán)公司A長(zhǎng)期股權(quán)投資核算實(shí)例分析

以筆者所在的集團(tuán)公司A為例，該公司共計(jì)投資有五家子公司、一家參股公司，現(xiàn)就其參股公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算問(wèn)題做如下分析：

A公司在2010年1月1日以3000萬(wàn)元購(gòu)入B公司持有的C公司的45%的股權(quán)，且在購(gòu)入前C公司是B公司的全資子公司，購(gòu)買日該公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為7000萬(wàn)元，在該年度C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1600萬(wàn)元，且其他項(xiàng)目如下表所示：

利用新準(zhǔn)則進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)核算，可知，A公司2010年應(yīng)確認(rèn)的投資收益為：

產(chǎn)品項(xiàng)下的賬面價(jià)值和公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減利潤(rùn)為400萬(wàn)元（1000萬(wàn)元-600萬(wàn)元），A公司取得投資后剩余使用年限中，設(shè)備為6年，無(wú)形資產(chǎn)為8年，則設(shè)備項(xiàng)下公允價(jià)值與賬面價(jià)值應(yīng)調(diào)整的增加折扣額為2400/6-（2800-1140）/6=123萬(wàn)元，無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)下兩者的攤銷額為1140/8-850-（850-180）/8=58.75萬(wàn)元，通過(guò)上述調(diào)整以后，凈利潤(rùn)為1018.25萬(wàn)元（1600-400-123-58.75），且A公司享有的份額為458.21萬(wàn)元（1018.25*45%）。到了2011年， C公司凈虧損9000萬(wàn)元，則該公司調(diào)整后凈虧損為-9000-123-40= -9163萬(wàn)元且A公司需要承擔(dān)的虧損部分為4123.35萬(wàn)元（9163*45%），由于虧損總額已經(jīng)超過(guò)A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，因此，需要確認(rèn)減記至0的虧損為限。

（二）集團(tuán)公司A長(zhǎng)期股權(quán)投資核算缺陷

1、公允價(jià)值

在新準(zhǔn)則頒布以后，我國(guó)開始正式引入了國(guó)際上通行的一個(gè)計(jì)量理念——“公允價(jià)值”，這一計(jì)量屬性在許多國(guó)家都已經(jīng)開始大量使用，而且隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展完善，“公允價(jià)值”的應(yīng)用已經(jīng)成為了一個(gè)必然的發(fā)展趨勢(shì)。然而，“公允價(jià)值”的使用也給當(dāng)前會(huì)計(jì)從業(yè)人員以及審計(jì)人員提出了更高的職業(yè)技能要求，加之，目前我國(guó)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)、生產(chǎn)資料市場(chǎng)等都處于發(fā)展階段，“公允價(jià)值”能否發(fā)揮其應(yīng)有的作用，是否具有公允性還不能定性。如果公允價(jià)值的公允性出現(xiàn)問(wèn)題，則會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性產(chǎn)生影響。就A公司而言，該公司由于子公司及參股公司較多，關(guān)聯(lián)交易也較多，從而導(dǎo)致公允價(jià)值的公允性受到影響。

2、關(guān)聯(lián)方之間可能會(huì)出現(xiàn)粉飾報(bào)表的現(xiàn)象出現(xiàn)

理論上來(lái)講，企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易可以大幅的減少購(gòu)買成本和銷售費(fèi)用，然而，就實(shí)際來(lái)看，部分企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易的主要目的是為了進(jìn)行盈余管理，以粉飾公司業(yè)績(jī)或侵占小股東的權(quán)益。就A公司的盈余管理方式來(lái)看，其主要使用兩種方式：第一，子公司、控股公司與總公司之間利用高低價(jià)的手段相互之間輸送經(jīng)濟(jì)利益；第二，子公司、控股公司與總公司之間相遇提供擔(dān)保來(lái)融通資金，以轉(zhuǎn)嫁債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。而且，A公司是上市公司，其會(huì)計(jì)信息需要對(duì)外披露，企業(yè)使用關(guān)聯(lián)交易給信息使用者帶來(lái)了極大的誤導(dǎo)。

3、關(guān)聯(lián)交易披露透明度低

由于A公司是一家上市公司，其需要每年定期向公眾披露會(huì)計(jì)信息，但是就其披露現(xiàn)狀來(lái)看，該公司關(guān)聯(lián)交易披露透明度較低，披露信息質(zhì)量不高。具體來(lái)說(shuō)：第一，披露信息不完整。在實(shí)際披露過(guò)程中，A公司會(huì)針對(duì)自身形式故意隱瞞某些關(guān)聯(lián)交易，或沒(méi)有披露存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方的注冊(cè)資金及變化、持股比例等；第二，披露語(yǔ)言表述含糊其辭。尤其是對(duì)于交易內(nèi)容等重要信息避而不談，從而使信息使用者根本無(wú)法真正了解企業(yè)的真實(shí)運(yùn)營(yíng)情況，也無(wú)法確認(rèn)A公司與其子公司和參股公司之間的關(guān)聯(lián)交易是否會(huì)對(duì)總公司經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況造成影響，或造成怎樣程度的影響。

4、核算方式較混亂

在采用新準(zhǔn)則過(guò)程中，A公司在確認(rèn)投資收益時(shí)合并報(bào)表和個(gè)別方法在方法上有很大的差別。例如，該公司在合并報(bào)表按權(quán)益法核算子公司投資收益，而在個(gè)別報(bào)表中按成本法核算子公司投資收益，導(dǎo)致分配紅利時(shí)要用母公司個(gè)別報(bào)表，而在反映集團(tuán)經(jīng)營(yíng)成果時(shí)以需要以合并報(bào)表反映。這種核算方式的使用，使得A公司在信息使用過(guò)程中，數(shù)據(jù)無(wú)法完全統(tǒng)一，甚至造成重大的信息誤差，從而影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與管理。

（三）改進(jìn)策略及注意事項(xiàng)

1、在企業(yè)內(nèi)部建立公允價(jià)值內(nèi)部規(guī)范流程

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推行是針對(duì)整個(gè)市場(chǎng)大趨勢(shì)的，在對(duì)于個(gè)別企業(yè)來(lái)說(shuō)，輻射范圍可能會(huì)出現(xiàn)問(wèn)題。因此，A企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理過(guò)程中，需要針對(duì)公允價(jià)值做出內(nèi)部規(guī)范和調(diào)整，并反復(fù)實(shí)踐調(diào)整的合理性，將其確定成為公司內(nèi)部會(huì)計(jì)制度流程。在規(guī)范過(guò)程中，企業(yè)首先要明確公允價(jià)值的方法依據(jù)，做好公允價(jià)值確定過(guò)程的記錄，以使有據(jù)可依。而且，要聘請(qǐng)行業(yè)資質(zhì)較高的中介機(jī)構(gòu)對(duì)被投資對(duì)象進(jìn)行審計(jì)和評(píng)估，審計(jì)結(jié)果確定以后也需要有專門的部門進(jìn)行跟進(jìn)，對(duì)結(jié)果進(jìn)行審查，待審查通過(guò)以后報(bào)公司相關(guān)部門進(jìn)行批示，然后才能進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

2、完善關(guān)聯(lián)交易披露的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

通過(guò)上述問(wèn)題可知，目前我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，可能會(huì)導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方粉飾報(bào)表的現(xiàn)象出現(xiàn)。對(duì)此，筆者認(rèn)為，我國(guó)有關(guān)部門需要針對(duì)關(guān)聯(lián)易增加內(nèi)容的披露范圍，而且要明確關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)策略。

3、加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管力度

投資者及其他信息使用者對(duì)上市公司運(yùn)營(yíng)情況的了解大多是通過(guò)公司定期的信息披露。因此，信息質(zhì)量十分重要。對(duì)于A公司而言，除了自身加強(qiáng)約束力以外，最重要的就是要加強(qiáng)外部監(jiān)管力度。具體來(lái)說(shuō)，第一，應(yīng)加強(qiáng)證券監(jiān)管部門的監(jiān)督管理力度，最好能夠借鑒國(guó)際通行做法，制定相應(yīng)的監(jiān)管政策以及獎(jiǎng)懲機(jī)制，以保護(hù)中小投資者的利益；第二，相關(guān)部門要對(duì)A公司的信息披露內(nèi)容進(jìn)行監(jiān)督與核實(shí)，并要督促A公司聘請(qǐng)獨(dú)立的財(cái)務(wù)顧問(wèn)，從而確保A公司經(jīng)營(yíng)的合法性、合理性。

三、總結(jié)

新準(zhǔn)則的頒布標(biāo)志了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算開始逐步與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌，總而言之，新準(zhǔn)則下的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算反映了經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的本質(zhì)，簡(jiǎn)化了長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算工作，提高及保證了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，加快了國(guó)際趨同進(jìn)程。但是需要注意，目前我國(guó)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方式依然存在一些弊端，需要不斷的予以修正和改進(jìn)。

參考文獻(xiàn)：

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篇(4)

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資核算概述

長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對(duì)其他單位的股權(quán)投資，通常是為長(zhǎng)期持有，以及通過(guò)股權(quán)投資達(dá)到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或?yàn)榱伺c被投資單位建立密切關(guān)系，以分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度，將投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系分為四類：控制、共同控制、重大影響、不具有共同控制或重大影響。由于長(zhǎng)期股權(quán)投資在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，因而不能可靠計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值。按照影響程度的不同，新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法分為兩類：成本法和權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制或投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí)，以上情況的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算應(yīng)該采用成本法。采用成本法核算，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)，除了投資企業(yè)追加投資或收回投資等情形外，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般不予變更。權(quán)益法適用于投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算。權(quán)益法強(qiáng)調(diào)投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值應(yīng)該與應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額保持一致，因此投資企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況適時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算規(guī)定的優(yōu)點(diǎn)

（一）充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算更加注重實(shí)質(zhì)重于形式原則，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法中投資企業(yè)與被投資企業(yè)是兩個(gè)法人實(shí)體，都符合法律上企業(yè)法人概念的要求，只有當(dāng)被投資企業(yè)實(shí)質(zhì)分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)才會(huì)體現(xiàn)投資人的股東地位和權(quán)力，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生的凈虧損不會(huì)直接影響投資企業(yè)的利潤(rùn)或虧損。而權(quán)益法核算中的投資收益真正反映了投資企業(yè)真實(shí)的投資利益，隨時(shí)調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值也體現(xiàn)了投資企業(yè)實(shí)際所擁有的權(quán)利。同時(shí)，新準(zhǔn)則不是簡(jiǎn)單的以投資份額的一定比例作為劃分采用成本法還是權(quán)益法的標(biāo)準(zhǔn)，而更多的考慮投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小，公允價(jià)值的再次引入更能反映企業(yè)間的真實(shí)關(guān)系，這些都充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則。

（二）細(xì)化了相關(guān)科目的規(guī)范對(duì)象

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了完善和規(guī)范，解決了原有準(zhǔn)則中存在的問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則的接軌與趨同。為了真實(shí)反映我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了金融工具的概念，并針對(duì)金融工具的不同進(jìn)行了細(xì)化，分別制定相應(yīng)的規(guī)則進(jìn)行規(guī)范。對(duì)企業(yè)持有的各種長(zhǎng)期債券投資定義為“持有至到期投資”，對(duì)企業(yè)為了套期保值或短期資產(chǎn)增值而用現(xiàn)金購(gòu)買且在短期內(nèi)出售一定的金融資產(chǎn)，新準(zhǔn)則將其定義為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”，而對(duì)企業(yè)為了控股或其他目的而持有的其他企業(yè)較大比例的股票定義為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。根據(jù)企業(yè)持有的目的形式細(xì)化金融工具的目的就是更好的規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作，目前長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的對(duì)象主要包括投資企業(yè)持有權(quán)益性投資，明確的規(guī)范對(duì)象有利于企業(yè)會(huì)計(jì)核算信息更具可比性和實(shí)用性。

（三）提高了長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的簡(jiǎn)便性

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的規(guī)定大大降低了會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性，減少了核算錯(cuò)誤的發(fā)生，提高會(huì)計(jì)人員工作的效率。首先，當(dāng)投資企業(yè)追加投資使得持股比例增加，或由于其他原因使長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法時(shí)，投資企業(yè)可以采用未來(lái)適用法，而不用進(jìn)行復(fù)雜的追溯調(diào)整，降低了核算方法變更難度。其次，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定中，取消了“股權(quán)投資差額”這一明細(xì)科目。在權(quán)益法下，如果初始實(shí)際投資成本大于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；反之如果小于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，并將調(diào)整額計(jì)入當(dāng)期損益。“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的取消大大簡(jiǎn)化了權(quán)益法核算，避免了以后股權(quán)投資差額的攤銷和分配。

（四）提高和保證了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量

制定新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的根本目標(biāo)就是不斷提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，這也是衡量新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否成功重要標(biāo)準(zhǔn)。新準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定在科目設(shè)置和核算方法選擇以及減值資產(chǎn)處理上都保證了會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性。按照新規(guī)則的規(guī)定，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算不再確認(rèn)投資差額，同時(shí)也取消了攤銷股權(quán)投資差額的規(guī)定，從而使企業(yè)無(wú)法再依靠股權(quán)投資差額來(lái)進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)，不能通過(guò)攤銷股權(quán)投資差額而相應(yīng)增加利潤(rùn)。同時(shí)，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失，新準(zhǔn)則規(guī)定一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)年度不得轉(zhuǎn)回。一些企業(yè)經(jīng)常在虧損年度轉(zhuǎn)前期所計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而減少當(dāng)期費(fèi)用，增加當(dāng)期利潤(rùn)；而在盈利年度大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備，進(jìn)行反向操作，增加當(dāng)期費(fèi)用，以降低當(dāng)期利潤(rùn)，為以后年份調(diào)節(jié)利潤(rùn)創(chuàng)造機(jī)會(huì)。因此，這項(xiàng)新規(guī)定就遏制了利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的不法行為，保證了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算的弊端

（一）過(guò)分重視清算性股利背離了重要性原則

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，成本法適用于投資企業(yè)不能控制也無(wú)法對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的情況，也就是說(shuō)投資企業(yè)處于中小股東的地位。投資企業(yè)在利用成本法核算時(shí)，如果被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額超過(guò)了投資企業(yè)應(yīng)得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，這一部分要作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。也就是說(shuō)，投資企業(yè)在投資年份進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)核算時(shí)，需要計(jì)算清算性股利，以明確應(yīng)計(jì)入投資收益的股利數(shù)額和應(yīng)沖減初始投資成本的股利數(shù)額。但是，清算性股利只發(fā)生在投資年份，而且是在投資年份的特殊股利發(fā)放日，多數(shù)情況下是正常股利的發(fā)放。因此，采用成本法核算的中小股東企業(yè)不必去過(guò)多考慮清算性股利的數(shù)額，現(xiàn)行準(zhǔn)則的計(jì)算公式把簡(jiǎn)單問(wèn)題復(fù)雜化，不但增加了核算成本，還違背了會(huì)計(jì)核算的重要性原則。對(duì)于采用成本法的中小股東，為了簡(jiǎn)化股利的計(jì)算，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以另辟蹊徑，在投資年度可以僅對(duì)數(shù)額較大的股利發(fā)放進(jìn)行核算，而對(duì)于數(shù)值較小的核算可以忽略，直接計(jì)人當(dāng)期收益，在不影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的條件下簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算。

（二）核算方法的選擇過(guò)于注重表決權(quán)比率

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，核算方法取決于投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系，而企業(yè)之間關(guān)系的確定又取決于投資企業(yè)所擁有的投票表決權(quán)。其中擁有被投資企業(yè)20%-50%的投票表決權(quán)代表的是重大影響而缺乏控制的能力，擁有被投資企業(yè)50%以上的投票表決權(quán)代表的是具有控制的能力。但在實(shí)際企業(yè)控制權(quán)中，一家企業(yè)即使沒(méi)有達(dá)到另一家企業(yè)的超過(guò)50%的投票表決權(quán)，但在實(shí)際上具有實(shí)際控制權(quán)，依然可以認(rèn)為控制該企業(yè)。一方面，如果被投資企業(yè)股權(quán)分散，且投資企業(yè)所持有擁有表決權(quán)的股票份額大大高于其他單個(gè)股東所持份額，那么，該投資企業(yè)實(shí)際上就已經(jīng)掌握了企業(yè)控制權(quán)；另一方面，投資企業(yè)之間以及投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間往往存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，因此企業(yè)之間可以通過(guò)債務(wù)契約安排、長(zhǎng)期的購(gòu)銷合同、董事會(huì)成員之間的協(xié)議等方式，來(lái)限制某個(gè)企業(yè)在沒(méi)有其他企業(yè)許可的情況下采取行動(dòng)的能力，即利用契約達(dá)成一定的企業(yè)同盟，從而控制被投資企業(yè)。因?yàn)橥ㄟ^(guò)私下的契約來(lái)控制企業(yè)，有實(shí)質(zhì)控制能力的企業(yè)就可以利用低于50%的股票所有權(quán)來(lái)否認(rèn)控制權(quán)的存在，從而選擇較有利的核算方法。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，文章首先探討了長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的基本觀念，接著分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的優(yōu)點(diǎn)，最后探討了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的不足。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算改變了長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的適用范圍、修訂了股權(quán)投資差額的處理方法、改變了長(zhǎng)期股權(quán)投資價(jià)值減值的處理方法，進(jìn)而對(duì)集團(tuán)公司的會(huì)計(jì)處理、財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生了一定的影響。在現(xiàn)實(shí)生活中，相信隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度的健全，隨著法律監(jiān)督能力不斷增強(qiáng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算會(huì)越來(lái)越完善。

參考文獻(xiàn)：

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3、劉秀蘭.新準(zhǔn)則下具有控制關(guān)系的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變化及影響[J].西南民族大學(xué)學(xué)報(bào)，2009(4).

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篇(5)

關(guān)鍵詞 成本法 收益法 長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)用

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本確認(rèn)

企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資在確認(rèn)初始投資成本時(shí)，除了合并形成以外都按以下幾種方式確認(rèn)。

（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資通過(guò)發(fā)行權(quán)益性證券取得的，初始投資成本為證券的公允價(jià)值。

（2）支付現(xiàn)金取得的，初始投資成本為實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款，包括直接費(fèi)用、稅金和其他支出。

（3）投資者投入的，除約定價(jià)格不公允的情況外，初始投資成本都為合約約定的價(jià)值。

（4）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的和債務(wù)重組取得的，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組的規(guī)定來(lái)確定。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資中成本法的應(yīng)用

1.定義及適用范圍。長(zhǎng)期股權(quán)投資以初始成本計(jì)量后，在收到利潤(rùn)或現(xiàn)金股利后確認(rèn)收益的方法即為成本法。

按照有關(guān)規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資中發(fā)生以下情況時(shí)可以使用成本法：（1）企業(yè)合并中，投資企業(yè)可以對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行控制。通常表現(xiàn)為投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在50%以上或通過(guò)協(xié)議等對(duì)其經(jīng)營(yíng)決策擁有控制權(quán)。（2）非企業(yè)合并中，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)不具有重大影響或共同控制，在活躍市場(chǎng)中公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量，沒(méi)有報(bào)價(jià)。共同控制即擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在20%以上，投資企業(yè)與被投資企業(yè)合作經(jīng)營(yíng)，擁有一票否決權(quán)。而當(dāng)兩個(gè)企業(yè)之間聯(lián)合經(jīng)營(yíng)，投資企業(yè)在技術(shù)、經(jīng)營(yíng)決策等方面對(duì)被投資企業(yè)有影響時(shí)即為重大影響。

2.成本法的核算方法及核算程序。（1）核算方法。當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法時(shí)應(yīng)按照初始投資成本計(jì)算，追加或收回成本時(shí)要調(diào)整成本，被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)被投資企業(yè)累計(jì)凈利潤(rùn)分配的作為初始投資成本的收回。這種方法下投資被動(dòng)獲取投資收益，不能對(duì)被投資單位產(chǎn)生主動(dòng)影響。（2）核算程序。采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，一般要遵循以下程序：初始或追加投資時(shí)，一般以其初始投資成本作為賬面價(jià)值；投資企業(yè)應(yīng)按享有的被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)為投資收益。投資年度以后的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，若到本年末累積利潤(rùn)大于等于被投資單位至上年末的累積凈損益，則可以依據(jù)會(huì)計(jì)制度按公式計(jì)算并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，反之則應(yīng)先計(jì)算應(yīng)收股利，并將以前的現(xiàn)金股利確認(rèn)為投資收益，同時(shí)沖減初始成本的金額轉(zhuǎn)回。

3.成本法的理論依據(jù)和改進(jìn)。 （1）理論依據(jù)。成本法的理論依據(jù)是長(zhǎng)期股權(quán)投資以取得時(shí)的成本入賬，不隨所有者權(quán)益增減而調(diào)整，賬面價(jià)值保持不變，除追加、收回或減少投資外，都以入賬成本反映長(zhǎng)期股權(quán)投資。因此無(wú)論企業(yè)盈虧，都只在收到現(xiàn)金股利和利潤(rùn)時(shí)才借記銀行存款，貸記投資收益，核算方法相對(duì)較為簡(jiǎn)單。在利潤(rùn)分派前投資企業(yè)沒(méi)有分派利潤(rùn)的權(quán)利，兩個(gè)企業(yè)相對(duì)獨(dú)立。因此成本法適用于投資企業(yè)不控制被投資企業(yè)且對(duì)其沒(méi)有重大影響時(shí)。（2）成本法的改進(jìn)。在運(yùn)用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，可以通過(guò)投資成本沖減及轉(zhuǎn)回臺(tái)賬的方式來(lái)改進(jìn)成本法，在計(jì)算時(shí)不在重新累計(jì)計(jì)算以前的凈損益和分配股利，直接根據(jù)當(dāng)年分派的利潤(rùn)和上年凈損益，結(jié)合投資成本沖減及轉(zhuǎn)回臺(tái)賬中金額計(jì)算投資收益和成本變動(dòng)，這樣不僅可以節(jié)省時(shí)間精力，也降低了差錯(cuò)率，達(dá)到了簡(jiǎn)化的效果。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資中權(quán)益法的應(yīng)用

1.權(quán)益法的定義及適用范圍。投資以初始投資成本計(jì)量后，投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)權(quán)益份額變動(dòng)情況調(diào)整投資賬面價(jià)值的方法即為權(quán)益法。

按照有關(guān)規(guī)定，發(fā)生長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，若投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有共同控制或重大影響，可以采用權(quán)益法，即對(duì)合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資。

2.權(quán)益法的核算方法和優(yōu)點(diǎn)。（1）核算方法。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”。同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。反之則不調(diào)整初始投資成本。（2）優(yōu)點(diǎn)。采用權(quán)益法的長(zhǎng)期股權(quán)投資符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的理論要求，是可行和有意義的。它不考慮股利是否收到，而是根據(jù)被投資其實(shí)是否有損益發(fā)生來(lái)確定投資企業(yè)的權(quán)益。權(quán)益法對(duì)投資企業(yè)和被投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)關(guān)系的強(qiáng)調(diào)也減少了利用分配調(diào)整利潤(rùn)的行為。

3.存在的問(wèn)題。分析權(quán)益法的核算方法會(huì)發(fā)現(xiàn)，權(quán)益法在初始計(jì)量時(shí)會(huì)出現(xiàn)以下問(wèn)題：（1）若上市公司以市價(jià)評(píng)估凈資產(chǎn)公允價(jià)值，享受的差額不應(yīng)被重復(fù)確認(rèn)為商譽(yù)或不符合條件的資產(chǎn)價(jià)值，而應(yīng)作為營(yíng)業(yè)外支出。（2）如果對(duì)被投資方資產(chǎn)逐項(xiàng)評(píng)估確認(rèn)公允價(jià)值，差額不一定是轉(zhuǎn)讓收益，也可能時(shí)負(fù)商譽(yù)或未入賬的負(fù)債。在后續(xù)計(jì)量過(guò)程中也可能會(huì)出現(xiàn)投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益與現(xiàn)金流入不符或其他所有者權(quán)益變動(dòng)的問(wèn)題。

四、成本法與權(quán)益法的比較

1.成本法與權(quán)益法的聯(lián)系。（1）股票股利處理方法相同。被投資企業(yè)分配股票股利后，投資企業(yè)無(wú)論采用成本法還是權(quán)益法都不做賬務(wù)處理，只是在除權(quán)日注明股數(shù)變化。（2）資產(chǎn)減值計(jì)提方式相同。如果長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值現(xiàn)象，在核算確定賬面價(jià)值后要按規(guī)定計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)子公司、合營(yíng)公司以及被投資單位無(wú)控制及重大影響、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的投資都要按相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定可回收資金，計(jì)提減值準(zhǔn)備。無(wú)論采用哪種方法，減值準(zhǔn)備確定后都不能再轉(zhuǎn)回。（3）兩者之間可以轉(zhuǎn)化。投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權(quán)比例決定了使用成本法還是收益法進(jìn)行核算，在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，當(dāng)持股比例發(fā)生變化時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法也可能發(fā)生轉(zhuǎn)換。

2.成本法與權(quán)益法的區(qū)別。（1）定義和核算范圍不通。由前文分析可知，成本法以取得股權(quán)時(shí)的成本計(jì)價(jià)，權(quán)益法以初始投資成本計(jì)量，將被投資企業(yè)與投資企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)視為一體，二者的定義有著根本區(qū)別，在進(jìn)行核算時(shí)的適用范圍也顯著不同。（2）初始投資確定不同在運(yùn)用成本法時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資采用支付現(xiàn)金時(shí)以實(shí)際支付金額作為初始成本，所發(fā)生的直接費(fèi)用、稅金也計(jì)入投資成本。運(yùn)用權(quán)益法時(shí)，若出生成本大于應(yīng)享有的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，差額部分是長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。反之則差額部分被看做當(dāng)期收益，并對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本做出調(diào)整。

五、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的相互轉(zhuǎn)換

1.權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)變。如果在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，被投資單位增發(fā)股份時(shí)投資單位沒(méi)有追加購(gòu)買，或者投資單位轉(zhuǎn)讓投資，就會(huì)導(dǎo)致其在被投資單位權(quán)益資本中所占的比例降低，如果這一比例低于20%，它對(duì)被投資企業(yè)就不具有重大影響，或者因?yàn)槠渌恍┰蚴苟咧g不再具有控制、共同控制和重大影響，權(quán)益法不再適用，應(yīng)該轉(zhuǎn)化為成本法。以投資的賬面價(jià)值作為投資成本，已計(jì)入賬面價(jià)值的利潤(rùn)和現(xiàn)金股利作為投資成本收回。

篇(6)

【關(guān)鍵詞】長(zhǎng)期股權(quán)投資新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則股權(quán)投資核算利弊

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善,企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)日趨多元化。一方面,企業(yè)組織人力,投入原材料來(lái)生產(chǎn)加工產(chǎn)品,在市場(chǎng)上銷售以獲取利潤(rùn);另一方面,為了拓寬生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)渠道、提高獲利能力,還通過(guò)投資、收購(gòu)、兼并、重組等方式來(lái)擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模,實(shí)現(xiàn)資本增值。由于受到企業(yè)資金規(guī)模及運(yùn)作方式的制約,我國(guó)企業(yè)往往向被投資單位投放資金,即利用投資來(lái)獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值。按管理層的持有意圖來(lái)劃分,投資可以分為交易性投資、持有至到期投資以及長(zhǎng)期股權(quán)投資等,本文主要探討的是在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下,長(zhǎng)期股權(quán)投資核算規(guī)則的優(yōu)劣。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資核算概述

長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投資取得被投資企業(yè)股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時(shí)出售的投資,其主要目的是為了長(zhǎng)遠(yuǎn)利益而影響、控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度,將投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系分為四類:控制、共同控制、重大影響、不具有共同控制或重大影響。但是在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià),因而不能可靠計(jì)量公允價(jià)值的長(zhǎng)期股權(quán)投資。按照影響程度的不同,新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法分為兩類:成本法和權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制或投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí),以上情況的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算應(yīng)該采用成本法。采用成本法核算,長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按照初始投資成本計(jì)價(jià),除了投資企業(yè)追加投資或收回投資等情形外,長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般不予變更。權(quán)益法適用于投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響,且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算。權(quán)益法強(qiáng)調(diào)投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值應(yīng)該與應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額保持一致,因此投資企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際情況適時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算規(guī)定的優(yōu)點(diǎn)

1、充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算更加注重實(shí)質(zhì)重于形式原則,提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法中投資企業(yè)法人符合法律上企業(yè)法人概念的要求,與被投資企業(yè)是兩個(gè)法人實(shí)體,只有當(dāng)被投資企業(yè)實(shí)質(zhì)分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)才會(huì)體現(xiàn)投資人的股東地位和權(quán)力,被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生的凈虧損不會(huì)直接影響投資企業(yè)的利潤(rùn)或虧損。而權(quán)益法核算中的投資收益真正反映了投資企業(yè)真實(shí)的投資利益,隨時(shí)調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值也體現(xiàn)了投資企業(yè)實(shí)際所擁有的權(quán)利。同時(shí),新準(zhǔn)則不是簡(jiǎn)單的以投資份額的一定比例作為劃分采用成本法還是權(quán)益法的標(biāo)準(zhǔn),而更多的考慮投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小,公允價(jià)值的再次引入更能反映企業(yè)間的真實(shí)關(guān)系,這些都充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則。

2、細(xì)化了相關(guān)科目的規(guī)范對(duì)象

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范和完善,著重解決原有準(zhǔn)則存在的問(wèn)題和漏洞,努力與現(xiàn)行國(guó)際準(zhǔn)則接軌。為了真實(shí)反映我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展,在新準(zhǔn)則中,引入了金融工具的概念,并對(duì)不同的金融工具進(jìn)行了細(xì)化,分別制定相應(yīng)的規(guī)則進(jìn)行規(guī)范。對(duì)于企業(yè)為了套期保值或短期資產(chǎn)增值而用現(xiàn)金購(gòu)買且在短期內(nèi)出售一定的金融資產(chǎn),新準(zhǔn)則將其定義為“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”,而對(duì)企業(yè)持有的長(zhǎng)期債券投資定義為“持有至到期投資”,對(duì)企業(yè)為了控股或其他目的而持有的其他企業(yè)較大比例的股票定義為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。根據(jù)企業(yè)持有的目的和形式細(xì)化金融工具的目的就是更好的規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作,目前長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的對(duì)象主要包括投資企業(yè)持有的權(quán)益性投資,明確的規(guī)范對(duì)象有利于企業(yè)會(huì)計(jì)核算信息更具可比性和實(shí)用性。

3、提高了長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的簡(jiǎn)便性

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的規(guī)定大大降低了會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性,在提高會(huì)計(jì)人員工作效率的同時(shí),減少了核算錯(cuò)誤的發(fā)生。首先,當(dāng)投資企業(yè)追加投資使得持股比例增加,或由于其他原因使長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法時(shí),投資企業(yè)可以采用未來(lái)適用法,而不用進(jìn)行復(fù)雜的追溯調(diào)整,降低了核算方法變更難度。其次,在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定中,取消了“股權(quán)投資差額”這一明細(xì)科目。在權(quán)益法下,如果初始實(shí)際投資成本大于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本;反之,如果小于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本,并將調(diào)整額計(jì)入當(dāng)期損益。“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的取消大大簡(jiǎn)化了權(quán)益法核算,避免了以后股權(quán)投資差額的攤銷和分配。

4、提高和保證了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量

制定新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的根本目標(biāo)就是不斷提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,這也是衡量新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否成功重要標(biāo)準(zhǔn)。新準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定在科目設(shè)置和核算方法選擇以及減值資產(chǎn)處理上都保證了會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性。按照新規(guī)則的規(guī)定,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算不再確認(rèn)投資差額,同時(shí)也取消了攤銷股權(quán)投資差額的規(guī)定,從而使企業(yè)無(wú)法再依靠股權(quán)投資差額來(lái)進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié),不能通過(guò)攤銷股權(quán)投資差額而相應(yīng)增加利潤(rùn)。同時(shí),對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失,新準(zhǔn)則規(guī)定一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)年度不得轉(zhuǎn)回。一些企業(yè)經(jīng)常在虧損年度轉(zhuǎn)回前期所計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,從而減少當(dāng)期費(fèi)用,增加當(dāng)期利潤(rùn);而在盈利年度大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備,進(jìn)行反向操作,增加當(dāng)期費(fèi)用,以降低當(dāng)期利潤(rùn),為以后年份調(diào)節(jié)利潤(rùn)創(chuàng)造機(jī)會(huì)。因此,這項(xiàng)新規(guī)定就遏制了利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的不法行為,保證了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算的弊端

1、過(guò)分重視清算性股利背離了重要性原則

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,成本法適用于投資企業(yè)不能控制也無(wú)法對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的情況,也就是說(shuō)投資企業(yè)處于中小股東的地位。投資企業(yè)在利用成本法核算時(shí),如果被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額超過(guò)了投資企業(yè)應(yīng)得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利,這一部分要作為初始投資成本的收回,沖減投資的賬面價(jià)值。也就是說(shuō),投資企業(yè)在投資年份進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)核算時(shí),需要計(jì)算清算性股利,以明確應(yīng)計(jì)入投資收益的股利數(shù)額和應(yīng)沖減初始投資成本的股利數(shù)額。但是,清算性股利只發(fā)生在投資年份,而且是在投資年份的特殊股利發(fā)放日,多數(shù)情況下是正常股利的發(fā)放。因此,采用成本法核算的中小股東企業(yè)不必去過(guò)多考慮清算性股利的數(shù)額,現(xiàn)行準(zhǔn)則的計(jì)算公式把簡(jiǎn)單問(wèn)題復(fù)雜化,不但增加了核算成本,還違背了會(huì)計(jì)核算的重要性原則。對(duì)于采用成本法的中小股東,為了簡(jiǎn)化股利的計(jì)算,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以另辟蹊徑,在投資年度可以僅對(duì)數(shù)額較大的股利發(fā)放進(jìn)行核算,而對(duì)于數(shù)值較小的核算可以忽略,直接計(jì)入當(dāng)期收益,在不影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的條件下簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算。

2、公允價(jià)值的引入給會(huì)計(jì)核算工作帶來(lái)挑戰(zhàn)

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,對(duì)資產(chǎn)價(jià)值的核算再次引入公允價(jià)值計(jì)量屬性,這也是新準(zhǔn)則努力與國(guó)際通行準(zhǔn)則接軌的體現(xiàn)。公允價(jià)值計(jì)量屬性有其積極的一面,它有利于企業(yè)的資本保全與增值,符合會(huì)計(jì)配比原則的要求,能夠提高財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性和可靠程度。但是,作為熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)亩_(dá)成的金額,公允價(jià)值的確定充滿了主觀性和隨意性。由于公允價(jià)值必須通過(guò)人的主觀判斷才能實(shí)現(xiàn),其本質(zhì)是一種由人來(lái)評(píng)價(jià)的效用價(jià)值,而不同個(gè)人對(duì)同一物體的效用評(píng)價(jià)是不同的,所以對(duì)公允價(jià)值難以形成統(tǒng)一、穩(wěn)定的評(píng)價(jià)尺度,這造成資本市場(chǎng)混亂以及在應(yīng)用中面臨困難。公允價(jià)值的運(yùn)用對(duì)會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求,增加了會(huì)計(jì)核算的難度。因此,必須加大對(duì)公允價(jià)值核算的監(jiān)管力度,制定具有較高實(shí)用性的公允價(jià)值形成機(jī)制,降低公允價(jià)值確定的主觀性和隨意性。

3、處理交叉持股時(shí)會(huì)產(chǎn)生資產(chǎn)泡沫

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)深度和廣度的不斷提高,市場(chǎng)資本運(yùn)作越來(lái)越活躍,資本市場(chǎng)上相互持股的企業(yè)已經(jīng)占了相當(dāng)?shù)谋戎?因此相關(guān)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理也越來(lái)越多。交叉持股分為:直接交叉持股,即兩個(gè)企業(yè)之間互相參股;非直接交叉持股,即兩個(gè)及兩個(gè)以上企業(yè)之間循環(huán)持股。交叉持股使得企業(yè)間的關(guān)系更為密切,相關(guān)性增強(qiáng)。但是,利用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)益法核算交叉企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí),重復(fù)計(jì)算利潤(rùn)的程度非常嚴(yán)重,容易產(chǎn)生資產(chǎn)泡沫。當(dāng)其中一個(gè)公司經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)高額利潤(rùn)時(shí),交叉持股的其他公司就分享到部分利潤(rùn),使得財(cái)務(wù)指標(biāo)攀升,導(dǎo)致投資企業(yè)收益增加,而良好的投資收益又刺激被投資企業(yè)自身股價(jià)上漲,形成聯(lián)動(dòng)性的上漲鏈條,催發(fā)股市泡沫。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該對(duì)處理交叉持股企業(yè)業(yè)務(wù)的權(quán)益法進(jìn)行改進(jìn),可以制定單獨(dú)的財(cái)務(wù)指標(biāo)以反映交叉持股的企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)性,并要求相關(guān)企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以披露,當(dāng)其中一個(gè)企業(yè)其他財(cái)務(wù)指標(biāo)攀升時(shí),市場(chǎng)投資者可以根據(jù)該指標(biāo)觀察該企業(yè)業(yè)績(jī)是否真正來(lái)自實(shí)際經(jīng)營(yíng)收益,從而隔絕泡沫上升通道,維持金融資產(chǎn)價(jià)格穩(wěn)定。

4、核算方法的選擇過(guò)于注重表決權(quán)比率

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇核算方法時(shí),投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系起著關(guān)鍵作用,而企業(yè)之間關(guān)系的確定又取決于投資企業(yè)所擁有的投票表決權(quán)。其中,擁有被投資企業(yè)20%-50%的投票表決權(quán)代表的是重大影響而缺乏控制的能力。但在實(shí)際企業(yè)控制權(quán)中,一家企業(yè)即使沒(méi)有達(dá)到另一家企業(yè)的超過(guò)50%的投票表決權(quán),依然可以控制該企業(yè)。一方面,如果被投資企業(yè)股權(quán)分散,且投資企業(yè)所持有擁有表決權(quán)的股票份額大大高于其他單個(gè)股東所持份額,那么,該投資企業(yè)實(shí)際上就已經(jīng)掌握了企業(yè)控制權(quán);另一方面,投資企業(yè)之間以及投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間往往存在關(guān)聯(lián)關(guān)系,因此企業(yè)之間可以通過(guò)債務(wù)契約安排、長(zhǎng)期的購(gòu)銷合同、董事會(huì)成員之間的協(xié)議等方式,來(lái)限制某個(gè)企業(yè)在沒(méi)有其他企業(yè)許可的情況下采取行動(dòng)的能力,即利用契約達(dá)成一定的企業(yè)同盟,從而控制被投資企業(yè)。因?yàn)橥ㄟ^(guò)私下的契約來(lái)控制企業(yè),有實(shí)質(zhì)控制能力的企業(yè)就可以利用低于50%的股票所有權(quán)來(lái)否認(rèn)控制權(quán)的存在,從而選擇較有利的核算方法。

【參考文獻(xiàn)】

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篇(7)

關(guān)鍵詞:新CAS;長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分;趨同

中圖分類號(hào):F83

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1672-3198(2010)13-0196-02

1 引言

2010年4月,我國(guó)正式頒布《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》,旨在推動(dòng)全球統(tǒng)一高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的持續(xù)趨同。路線圖表示,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)已確認(rèn)了中國(guó)特殊情況和環(huán)境下的一些會(huì)計(jì)問(wèn)題,其中就包括了同一控制下的企業(yè)合并。這涉及到作為投資方對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行最初劃分的問(wèn)題。從這一角度考慮,長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分或者說(shuō)相關(guān)準(zhǔn)則的專門制定,將直接影響企業(yè)財(cái)務(wù)信息的公告和比較。盡管在2006年頒布的我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(新CAS)中,長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分得到了進(jìn)一步規(guī)范和完善。但由于改革倉(cāng)促和時(shí)間有限,在2007年至2009年這三年的新準(zhǔn)則執(zhí)行期間,長(zhǎng)期股權(quán)投資在實(shí)務(wù)中的劃分仍存在不少問(wèn)題。

2 新CAS下長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分的改進(jìn)

2.1 我國(guó)長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分規(guī)范文件

為規(guī)范投資行為的會(huì)計(jì)信息披露,提高會(huì)計(jì)信息的有用性,推動(dòng)證券市場(chǎng)的發(fā)展,我國(guó)財(cái)政部于1998年先后頒布了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度――會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―投資》(即舊投資準(zhǔn)則),后又于2001年11月修訂了舊投資準(zhǔn)則。為順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同之勢(shì),財(cái)政部借鑒了國(guó)際準(zhǔn)則中有關(guān)投資準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理規(guī)范,于2006年2月頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》(CAS2),并要求于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行,隨后逐步推廣到所有大中型企業(yè)。

2.2 新CAS對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分的改進(jìn)

可以說(shuō),在2006版新CAS中,變動(dòng)最大并且對(duì)其他準(zhǔn)則產(chǎn)生重大影響的準(zhǔn)則,就有CAS2。CAS2作為對(duì)原準(zhǔn)則概念下的“投資”進(jìn)行全新分類結(jié)果的一個(gè)重要部分,將“長(zhǎng)期”的“股權(quán)”投資行為從原準(zhǔn)則的“短期投資”和“長(zhǎng)期投資(包括長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債券投資)”中單獨(dú)劃分出來(lái),以區(qū)別于新準(zhǔn)則下的“金融資產(chǎn)”等其他投資行為和投資項(xiàng)目,并以單一的準(zhǔn)則對(duì)之進(jìn)行規(guī)范。

這一單一準(zhǔn)則CAS2規(guī)定,在初始計(jì)量時(shí)要區(qū)分企業(yè)合并的類型,從而采取相應(yīng)的核算方法;并在投資持有的期間,根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等條件,將企業(yè)分為四類:控制,共同控制,重大影響,無(wú)共同控制且無(wú)重大影響,并應(yīng)當(dāng)分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

盡管新CAS體系并沒(méi)有對(duì)股權(quán)投資提出明確而具體的劃分,但從準(zhǔn)則對(duì)股權(quán)投資核算原則與要求上看,按照“投資的意圖和能力”,股權(quán)投資可劃分為以下幾類:

①投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的投資;

②投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的投資;

③投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響,并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資;

④交易性投資和指定為公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的投資;

⑤初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn),以及不能被明確歸入其他各類投資的非衍生金融資產(chǎn)。

由此可見,考慮到投資企業(yè)管理層管理意圖與決策等因素,除第④外,其余四項(xiàng)均可包含于“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的范圍之內(nèi),而這些也是長(zhǎng)期股權(quán)投資選擇核算方法的幾個(gè)子類別。

3 長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分的國(guó)際比較分析

3.1 與相關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則劃分規(guī)定的比較

在國(guó)別會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同大勢(shì)下,我國(guó)2006版新CAS體系在很大程度上借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS)的處理方法。與長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則CAS2相對(duì)應(yīng)的,便是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的IAS27《合并財(cái)務(wù)報(bào)表和單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表》、IAS28《對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資》和IAS31《合營(yíng)中的權(quán)益》。但由于國(guó)情差異和我國(guó)資本市場(chǎng)的特殊情況,我國(guó)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理規(guī)范與國(guó)際準(zhǔn)則仍存在差異。盡管從表面上看,差異是由長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的適用范圍來(lái)體現(xiàn)的,但事實(shí)上,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行劃分,或者說(shuō),對(duì)投資進(jìn)行合理的劃分,才是投資項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理初始計(jì)量、后續(xù)核算、報(bào)表呈報(bào)的依據(jù)和前提,其對(duì)投資核算方法的采用具有決定性作用。

(1)單獨(dú)的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”準(zhǔn)則。

總觀國(guó)際準(zhǔn)則,并沒(méi)有對(duì)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”作出單獨(dú)且明確的規(guī)定,因此也就不存在基于投資方角度所考慮的多種長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分。從這個(gè)角度來(lái)說(shuō),我國(guó)的CAS2比相應(yīng)的國(guó)際準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定則顯得更具針對(duì)性和更為詳細(xì)。但這種劃分是否合理,或者說(shuō)以單獨(dú)的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”角度去探討投資問(wèn)題是否有益,還值得深入探究。

(2)初始取得時(shí)的投資劃分。

CAS2規(guī)定,在長(zhǎng)期股權(quán)投資取得并按初始投資成本入賬時(shí),要分為“企業(yè)合并”和“非企業(yè)合并”兩種情況。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量也分為以下兩種情況:通過(guò)合并形成的和非合并形成取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資。可見從總體上考慮,CAS2與相關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分是一致的。但CAS2針對(duì)企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資又依據(jù)企業(yè)合并的類型劃分為“同一控制”和“非同一控制”。而對(duì)“同一控制”企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理,正是目前我國(guó)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則存在的少數(shù)差異之一。

(3)投資持有期間的投資劃分。

CAS2并沒(méi)有專門就長(zhǎng)期股權(quán)投資的類型進(jìn)行劃分,而是根據(jù)后續(xù)計(jì)量的方法限定了方法適用的范圍。在投資持有的期間,根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度,可將企業(yè)分為四類:控制,共同控制,重大影響,無(wú)共同控制且無(wú)重大影響。其中,“對(duì)被投資單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響且在活躍市場(chǎng)沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資”屬于成本法的適用范圍,“對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資,即對(duì)合營(yíng)企業(yè)及對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資”屬于權(quán)益法的適用范圍。

國(guó)際準(zhǔn)則不存在單獨(dú)針對(duì)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”持有期間投資劃分的準(zhǔn)則,但分別就“合并”、“聯(lián)營(yíng)”、“合營(yíng)”等單個(gè)類別投資行為所造成結(jié)果的核算作出規(guī)定。在國(guó)際準(zhǔn)則中,只有IAS27對(duì)成本法的適用范圍作出規(guī)定。從總體上看,CAS2在成本法適用范圍上的規(guī)定與IAS27一致,即對(duì)采用成本法核算的投資類型持統(tǒng)一觀點(diǎn);但CAS2比IAS27在何時(shí)采用成本法、何時(shí)遵循金融工具準(zhǔn)則來(lái)處理投資分類的規(guī)定則顯得更為詳細(xì)。同時(shí),IAS27所強(qiáng)調(diào)的“單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表”則明確了“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的投資方所處的角度和立場(chǎng)。而這一點(diǎn)在我國(guó)準(zhǔn)則中還沒(méi)有得到明確體現(xiàn)。

而IAS28和IAS31對(duì)權(quán)益法適用范圍作出的規(guī)范與CAS2也不盡相同。CAS2將合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資劃入權(quán)益法適用范圍。IAS28和IAS31則在對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的基礎(chǔ)上限制了權(quán)益法適用的范圍,表示這兩條準(zhǔn)則均不適用于風(fēng)險(xiǎn)資本組織、共同基金、信托公司和類似主體的投資。可見,國(guó)際準(zhǔn)則考慮到了特殊主體投資的情況,對(duì)權(quán)益法采用范圍企業(yè)的劃分作出了更為嚴(yán)格的限定,并以此與一般企業(yè)主體投資行為相區(qū)分。

(4)投資劃分的標(biāo)準(zhǔn)。

CAS2最顯著的特征便是在長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分中強(qiáng)調(diào)了投資的“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)”而非“法律形式”,不再將投資僅依據(jù)一定的比例數(shù)值進(jìn)行劃分,而是綜合采用“實(shí)質(zhì)控制法”與“持股比例”這兩種標(biāo)準(zhǔn),作為劃分成本法與權(quán)益法適用條件的判斷依據(jù)。這被認(rèn)為是與國(guó)際準(zhǔn)則相似。同時(shí)CAS2還要求在報(bào)表附注中對(duì)投資企業(yè)的持股比例和表決權(quán)比例、被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況等進(jìn)行披露。針對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分的標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)判要求的披露方面,由于國(guó)際準(zhǔn)則是有單獨(dú)的“合并”、“聯(lián)營(yíng)”和“合營(yíng)”準(zhǔn)則,因此相關(guān)規(guī)定更為詳細(xì)和具體。

3.2 相關(guān)報(bào)表呈報(bào)比較

為更好地體現(xiàn)我國(guó)CAS對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分以及相關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則的劃分規(guī)定,本文選取了同時(shí)發(fā)行A股和H股的一家上市公司――中國(guó)石油化工股份有限公司(下文稱“中國(guó)石化”)為例,對(duì)其2009年按照我國(guó)財(cái)政部頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定所編制的年度財(cái)務(wù)報(bào)告(下文稱“A表”)和遵循IASB所的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表(下文稱“H表”)中有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分部分的披露信息進(jìn)行分析。

在A表合并資產(chǎn)負(fù)債表中,“長(zhǎng)期股權(quán)投資”作為單獨(dú)的一項(xiàng),列于“非流動(dòng)資產(chǎn)”的下一層;H表合并資產(chǎn)負(fù)債表,并不存在單獨(dú)的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目,而是以“于聯(lián)營(yíng)公司的權(quán)益”、“于合營(yíng)公司的權(quán)益”以及“投資”三個(gè)科目來(lái)表示中國(guó)石化的長(zhǎng)期股權(quán)投資情況,使得投資情況更為顯而易見。H表合并利潤(rùn)表的“投資收益”科目中,單獨(dú)列示了“來(lái)自聯(lián)營(yíng)及合營(yíng)公司的損益”,而A表則是一概而括,沒(méi)有子科目。同樣的現(xiàn)象也出現(xiàn)在合并現(xiàn)金流量的“投資活動(dòng)”中。

在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中,A表將“長(zhǎng)期股權(quán)投資”分為“對(duì)合營(yíng)公司投資”、“對(duì)聯(lián)營(yíng)公司投資”和“其他股權(quán)投資”三類,而H表分別列示了“于附屬公司的投資”、“于聯(lián)營(yíng)公司的投資”、“于合營(yíng)公司的投資”以及“投資”。值得注意的是,H表附注的“投資”包括了“可供出售的金融資產(chǎn)(含上市的權(quán)益證券和其他可供出售的證投資,以及非上市的其他證券投資)”,這與我國(guó)CAS對(duì)股權(quán)投資的劃分要求有所不同。

4 結(jié)論

通過(guò)上述對(duì)比闡述和年度報(bào)表分析,我國(guó)新CAS對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分在實(shí)質(zhì)上與國(guó)際準(zhǔn)則相同,但存在著角度和寬度的不同。我國(guó)有獨(dú)立的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”準(zhǔn)則,并依據(jù)“實(shí)質(zhì)控制法”與“持股比例”將長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分為“控制”、“共同控制”、“重大影響”和“無(wú)共同控制且無(wú)重大影響”四類,并以之為后續(xù)核算方法采用的判斷依據(jù)。而國(guó)際準(zhǔn)則之所以沒(méi)有專門制定“長(zhǎng)期股權(quán)投資”準(zhǔn)則,是因?yàn)槠湟蚜⒆阌谝延械姆诸惢A(chǔ),如“合并”、“聯(lián)營(yíng)”、“合營(yíng)”等單個(gè)類別投資行為所造成結(jié)果的核算處理。因此,國(guó)際準(zhǔn)則對(duì)類似劃分的規(guī)定及處理顯得更為具體和明確,對(duì)于劃分企業(yè)的對(duì)象,如權(quán)益法采用的企業(yè)范圍,則有所限制。

長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分,就是要把實(shí)際過(guò)程中發(fā)生的長(zhǎng)期股權(quán)投資歸到哪種類型中,也就是要選擇一個(gè)比較公平合理的標(biāo)準(zhǔn),將不同類型的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行歸類,并就其共同之處選擇一個(gè)適宜的計(jì)量方法,以達(dá)到正確計(jì)量,從而有效地為各利益相關(guān)方服務(wù)。盡管CAS2完善了投資企業(yè)實(shí)施“控制”、“共同控制”、“重大影響”等概念的界定,更為關(guān)注投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)實(shí)際權(quán)力的大小,考慮了投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理業(yè)務(wù)的實(shí)際參與程度,而不是僅僅以投資份額的比例來(lái)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)。這充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則,也使得會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量得到了進(jìn)一步提升。但是長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分直接影響到了長(zhǎng)期股權(quán)投資交易事項(xiàng)的記錄、確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,同時(shí)也間接對(duì)企業(yè)整體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生了重大影響。在準(zhǔn)則國(guó)際趨同之路上,我國(guó)長(zhǎng)期股權(quán)投資的劃分已達(dá)到“神似”,但能否最終形成“形似”,劃分的角度與寬度是否也需與國(guó)際保持持續(xù)一致,值得再作思考。

參考文獻(xiàn)

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資[S].(2006).